國家稅務(wù)總局解讀“營改增”文件是怎么設(shè)想的
內(nèi)容大概分三部分：首先，介紹一下這次“營改增”基本的概況。第二，給大家介紹一下“營改增”主要涉及到的一些主要的政策文件。第三，根據(jù)現(xiàn)在增值稅的稅制要素，逐一給大家簡要說明一下現(xiàn)在政策里比較重點(diǎn)或者難點(diǎn)的部分。
這次“營改增”，之前3+7行業(yè)已經(jīng)納到“營改增”范圍，這次將剩余的建筑業(yè)、房地產(chǎn)、金融保險(xiǎn)和生活服務(wù)包括服務(wù)業(yè)全部都納到這次“營改增”的范圍，從5月1號開始，全部營業(yè)稅納稅人都會改交增值稅，不會再有交營業(yè)稅的情況了，5月1號開始，營業(yè)稅這個(gè)稅種在我國基本停止征收了，這是這次改革基本的征收范圍。
再有，這次改革，相當(dāng)于把現(xiàn)在增值稅從生產(chǎn)型或者半消費(fèi)型改成徹底消費(fèi)型增值稅，允許不動產(chǎn)、不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)可以抵扣，從稅制上來說，增值稅變成徹底的消費(fèi)型增值稅，這是這次改革第二個(gè)特點(diǎn)。
第三，我們出臺了一些過度性政策，一個(gè)是為保障這次稅制平穩(wěn)過度；再一個(gè)是為了落實(shí)克強(qiáng)總理保障這次改革的行當(dāng)稅負(fù)不增加的指示，所以，我們在整個(gè)文件或者稅制設(shè)計(jì)過程之中增加了一些過度政策。比如一些老項(xiàng)目，簡易征收方法，再比如原來營業(yè)稅優(yōu)惠政策，基本上都平移到現(xiàn)在的“營改增”文件之中。由于現(xiàn)在增值稅的稅制可能沒辦法解決稅負(fù)增加的行業(yè)，也給了一些過度政策，比如有些行當(dāng)還保留了差額征稅的政策，這也是一種過度的安排。包括有些進(jìn)項(xiàng)比較少，進(jìn)項(xiàng)可以取得比較少的行業(yè)，給簡易征稅的過度辦法，比如文化體育服務(wù)，搞表演的，搞體育表演，搞文藝演出的，人工成本占比比較高，我們給一個(gè)過度辦法。相關(guān)文件在總局網(wǎng)站都可以看得到，專門有“營改增”模塊，把這次“營改增”制發(fā)的相關(guān)文件都放在里面。當(dāng)然，最主要的是財(cái)稅2016年36號文，是整個(gè)“營改增”最基礎(chǔ)的文件，或者相當(dāng)于這次所有“營改增”行業(yè)條例加細(xì)則。在36號文之后，我們對于一些特殊管理上有特殊要求的行業(yè)制發(fā)了公告，比如納稅申報(bào)，專門發(fā)了13號公告，不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)抵扣，轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)，不動產(chǎn)經(jīng)營租賃，跨區(qū)服務(wù)，房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，都有專門的增值稅管理辦法，昨天發(fā)了“營改增”征收管理公告，很綜合性的文件，涵蓋內(nèi)容很多，包括一般納稅人認(rèn)定問題，包括發(fā)票使用，包括發(fā)票的開具等等，最近一段時(shí)期我們接到很多基層稅務(wù)機(jī)關(guān)包括納稅人提到的問題，都在公告里給了解答，在座各位學(xué)習(xí)“營改增”政策，這也是很重要文件。
我們在寫“營改增”最基礎(chǔ)文件就是財(cái)稅2016年36號文時(shí)候我們的一些想法，以便于大家理解為什么會有這樣一些過度安排或者為什么有這樣的政策出來。
首先，寫新的“營改增”文件時(shí)候，我們本著這么幾個(gè)原則：一個(gè)是基于2013年106號文，上次“營改增”大文件，36號文首先基于106號文基礎(chǔ)之上做了一些增加或者完善，包括過度政策做了一些調(diào)整，優(yōu)惠政策也做了增加，這是大前提，沒有改變2013年106號文大的框架，當(dāng)然，不是說現(xiàn)在寫的36號文的框架包括范圍是最完美的結(jié)果，涉及到此前已經(jīng)“營改增”行業(yè)適用的政策包括他們對文件的理解或者習(xí)慣性掌握，這次做新的36號文件時(shí)候，沒有大的調(diào)整106號文模式或者范圍，比如寫到稅目注釋時(shí)候，現(xiàn)在稅目注釋，涵蓋原來營業(yè)稅所有征稅范圍，甚至還有一些增加，寫注釋的時(shí)候，最理想狀態(tài)，我們是想按照經(jīng)濟(jì)行為的性質(zhì)劃分，增值稅畢竟是按行為征稅的間接稅，最理想模式劃分稅目一定跟經(jīng)濟(jì)行為的性質(zhì)劃分，對于106號文寫的注釋就會有調(diào)整，這個(gè)調(diào)整可能會對原來納稅人的理解包括對原來政策可能有沖擊，我們寫新的稅目注釋時(shí)候沒辦法做到最完美或者最理想化的稅目注釋，結(jié)合106號文注釋，包括結(jié)合原來營業(yè)稅的注釋，結(jié)合2001年國家統(tǒng)計(jì)局發(fā)的國民經(jīng)濟(jì)分類，安全分類的描述或者細(xì)分行業(yè)對現(xiàn)代的注釋做了完善和修訂。包括可能近些年來新發(fā)生的一些經(jīng)濟(jì)行為和經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)，在原來營業(yè)稅注釋里沒有表現(xiàn)出來，有的全籠統(tǒng)的涵蓋在營業(yè)稅所謂其它服務(wù)業(yè)稅目之下，比如新增的商務(wù)輔助服務(wù)，大部分征稅內(nèi)容原來都屬于營業(yè)稅其它服務(wù)業(yè)范圍，隨著國家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，新興液態(tài)，在現(xiàn)代服務(wù)里專門把商務(wù)輔助服務(wù)提出來，包括生活服務(wù)，這是原來營業(yè)稅稅目注釋里不夠清楚的。還有無形資產(chǎn)，原來營業(yè)稅的征稅范圍是正列舉范圍，其實(shí)我們?nèi)粘＝?jīng)濟(jì)生活中發(fā)生很多權(quán)益性轉(zhuǎn)移，本身屬于轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為，但是，由于我們在征稅范圍里寫成正列舉范圍，在原來營業(yè)稅征收的時(shí)候，有些經(jīng)濟(jì)行為納不到征稅范圍里，這次寫新的注釋時(shí)候，也把這些新的經(jīng)濟(jì)行為納入進(jìn)來，包括基礎(chǔ)設(shè)施經(jīng)營權(quán)轉(zhuǎn)讓包括配額轉(zhuǎn)讓都放到這次注釋里。
第二個(gè)考慮，要結(jié)合原來營業(yè)稅的一些特點(diǎn)或者營業(yè)稅原有的條例細(xì)則的規(guī)定，我們在寫新的36號文的時(shí)候，把原來營業(yè)稅的一些規(guī)定或者有優(yōu)點(diǎn)、有優(yōu)勢的地方結(jié)合到這次36號文里，如果大家對原來的營業(yè)稅熟悉的話，也可以看到這次36號文里其實(shí)很多地方體現(xiàn)了原來營業(yè)稅條例細(xì)則或者相關(guān)規(guī)定的一些辦法或者一些做法。比如剛才提到的差額征稅，這是原有營業(yè)稅規(guī)定里存在的，當(dāng)然也是為了解決營業(yè)稅全額征稅的稅制之下造成某些行當(dāng)稅負(fù)會增加的問題，在營業(yè)稅的稅制之下，出臺了一些差額征稅的政策。這些政策在營業(yè)稅改增值稅之后，如果改征增值稅，本身如果可以解決稅制增加問題，自然，利用正常的增值稅稅制解決這些行業(yè)稅負(fù)增加的問題。納稅發(fā)生時(shí)間、納稅地點(diǎn)都可以看到原來營業(yè)稅條例細(xì)則的影子。
第三個(gè)考慮，這次寫36號文的時(shí)候，這次時(shí)點(diǎn)是從“營改增”改革試點(diǎn)初期到下一不增值稅立法過程中轉(zhuǎn)折的節(jié)點(diǎn)，36號文一些規(guī)定也是為下一步立法相當(dāng)于做鋪墊，把現(xiàn)在的增值稅稅制做個(gè)完善，為下次立法做準(zhǔn)備。如果大家有興趣，可以對比現(xiàn)在增值稅的條例跟“營改增”行業(yè)適用的所謂條例細(xì)則，在有些規(guī)定方面做了調(diào)整，跟老的增值稅條例細(xì)則相比，我們在有些規(guī)定上其實(shí)做了調(diào)整，或者做了完善，這些完善都是想為下一步立法做準(zhǔn)備，下一步增值稅立法，這個(gè)法一定是基于現(xiàn)在所有的行業(yè)，包括貨物、包括服務(wù)、包括無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)所有行當(dāng)基礎(chǔ)之上做的立法。立法之前，我們希望在原來增值稅條例基礎(chǔ)之上把存在的弊端和缺陷盡量完善了。這是寫這次“營改增”大文件時(shí)的想法，如果大家看到了“營改增”政策，文件非常長，3.9萬字，算是有史以來稅收上最長的一個(gè)文件，這么大的文件，剛看的時(shí)候，對于有些規(guī)定可能不見得能夠理解，大家可以從這幾個(gè)方面考慮，我們的初衷就是這幾個(gè)，政策的出臺或者政策的修訂調(diào)整都是由于上述幾個(gè)原因做的調(diào)整。?
接下來，按照增值稅的稅制要素把這次“營改增”規(guī)定里的重點(diǎn)內(nèi)容給大家做一個(gè)介紹和講解。
第一塊，征稅范圍。剛才，我在給大家介紹我們寫36號文想法時(shí)候也說到過，這次“營改增”涵蓋了原來營業(yè)稅所有征稅行當(dāng)，36號文的征稅范圍涵蓋了原來所有營業(yè)稅的征稅范圍。同時(shí)，增加了一些新的經(jīng)濟(jì)行為、經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，比如剛才提到的權(quán)益性無形資產(chǎn)，都是新增的，原來營業(yè)稅沒有征稅的范圍。再有，細(xì)化了一些原有營業(yè)稅稅目注釋征稅但是沒有明確出來的行當(dāng)，比如商務(wù)輔助服務(wù)，這些都是這次細(xì)化的內(nèi)容。
第二塊，完善了征稅范圍的定義或者完善了現(xiàn)在的“營改增”征稅范圍。為什么這么說？什么叫征收“營改增”增值稅？什么行為應(yīng)該征收“營改增”增值稅？或者發(fā)生什么情況應(yīng)該交增值稅？對“營改增”的行業(yè)來說。最基本的條件四個(gè)：
第一，你要在境內(nèi)發(fā)生，在中華人民共和國境內(nèi)，這是一個(gè)基礎(chǔ)的原則；
第二，這個(gè)行為是要有償?shù)模?/span>
第三，我們提供的服務(wù)也好，轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)也好，都是向他人的；
第四，發(fā)生的業(yè)務(wù)要屬于注釋范圍的，這是征收“營改增”增值稅最基本或者理解它的征收范圍最基本的幾個(gè)要點(diǎn)。
但是，在此基礎(chǔ)之上，我們還做了一些特例的規(guī)定，比如有些行為確實(shí)滿足我剛才提到的四個(gè)要件，但是，我們明確列明了，這些行為不征增值稅，比如存款，附件2里寫到存款是不征稅的，為什么存款不征稅？我跟大家簡單聊聊，涉及到貸款不能抵扣的事情，在很多企業(yè)來說，貸款算經(jīng)營成本中比較大的一塊，這次設(shè)計(jì)稅制時(shí)候，抵扣范圍里，貸款利息的支出不允許扣進(jìn)項(xiàng)，為什么有這么一個(gè)設(shè)計(jì)？我跟大家簡單聊聊，涉及到存款不征稅，存款不征稅是原來營業(yè)稅的一個(gè)規(guī)定，如果對銀行貸款征稅的話，可能一個(gè)前提是存款也要征稅，對于銀行來說，進(jìn)銷項(xiàng)才有基本的均衡，如果對存款征稅的話，大家想象一下，拿到存款利息的這些單位和個(gè)人都要交存款增值稅，范圍非常大，可能從曾經(jīng)上來說，即使申報(bào)存款利息免稅，對于納稅機(jī)關(guān)和納稅人都很難。另現(xiàn)在我國是憑票抵扣，存款利息怎么抵扣呢？現(xiàn)在很難做到，在納到不征納范圍下，貸款利息自然不能抵，這是稅率上的基本規(guī)定。在征稅范圍里，有些行為是滿足我剛才提到的增值稅征稅的四個(gè)基本要件，但是存款利息不征稅。包括行政單位收取的行政事業(yè)性收費(fèi)和政府基金，政府收的行政事業(yè)經(jīng)費(fèi)和政府基金純粹為了履行國家職能，現(xiàn)在規(guī)定對這塊不征稅，滿足了四個(gè)要件，現(xiàn)在排除到征稅范圍之外，屬于征稅范圍的一個(gè)特例。
再一個(gè)征稅范圍的特例，可能不滿足剛才提到的四個(gè)要件，但是，我們也要對它征稅，比如規(guī)定的無償要視同有償，無償提供服務(wù)、無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和無償銷售不動產(chǎn)都要視同有償征稅，這個(gè)規(guī)定是對現(xiàn)在稅制的一個(gè)完善，跟原來營業(yè)稅的規(guī)定其實(shí)有調(diào)整和變化，原來只對不動產(chǎn)和土地使用權(quán)視同有償征稅，對于無償服務(wù)沒有視同有償服務(wù)。無償轉(zhuǎn)讓貨物所有權(quán)的時(shí)候，在增值稅條例里視同有償征稅，從稅制完善上來說，為了完善稅制或者堵塞漏洞的規(guī)定，也是國際上通行的慣例，如果規(guī)定所有無償行為都不征稅的話，確實(shí)會有一部分納稅人會鉆空子，說我跟另外一個(gè)企業(yè)之間的行為是無償?shù)?，稅?wù)局的稅就收不上來了，其實(shí)是對完善稅制的一個(gè)規(guī)定。
當(dāng)然，在無償之下，我們也規(guī)定了，如果無償行為是用于公益事業(yè)或者針對社會大眾的，這種無償行為也不征稅，比如發(fā)生汶川地震或者印尼海嘯時(shí)候，都是國家指令的，有的是國務(wù)院直接發(fā)布指令的，要運(yùn)送救災(zāi)物資，或者把境外的中華人民共和國公民接回境內(nèi)來，根據(jù)國家指令做的運(yùn)輸服務(wù)都是無償?shù)模赓M(fèi)的，不收錢，這種行為如果視同有償征稅，對企業(yè)來說不盡公平，合稅，但是不合合情理，寫到無償視同有償行為時(shí)候把這種行為剔除了，用于社會大眾的無償服務(wù)不會視同征稅，對增值稅條例中無償視同有償?shù)母倪M(jìn)，無償視同有償銷售貨物沒有剔除項(xiàng)目，即使用于捐贈救災(zāi)物資，也要照章視同有償征稅，這是這次做的一個(gè)完善。
第二塊，納稅義務(wù)人和扣繳義務(wù)人，說一個(gè)跟原來106號文有調(diào)整的內(nèi)容，刪除了代理人作為扣繳義務(wù)人規(guī)定，直接是買受方作為扣繳義務(wù)人，在執(zhí)行過程之中，我們聽到一些反映，首先，現(xiàn)在在政策上，這么多年來，代理人作為扣繳義務(wù)人的概念從94年的營業(yè)稅條例就有的，什么叫代理人呢？一直沒有一個(gè)清晰的概念，不是說我們不愿意做，而是代理人的定義確實(shí)很難定義，我想在座各位很多是事務(wù)所的，大家如果接觸到這兒的時(shí)候，可以跟企業(yè)聊聊代理人定義很難做出來，這么多年來，我們在政策上一直沒有對代理人有一個(gè)清晰的概念。第二，執(zhí)行過程中會有一些爭議，比如對于購買方來說，不知道對方有沒有代理人，賣方有沒有代理人，我不知道，有代理人，有沒有扣繳增值稅，我也不知道，如果誰都沒有扣繳增值稅，未扣繳的法律責(zé)任由誰承擔(dān)呢？執(zhí)行中會有爭議。這次寫新的36號文的時(shí)候，把代理人刪除掉了，只留了購買方作為扣繳義務(wù)人，當(dāng)然，也留了口子，有另外情況，可以領(lǐng)行規(guī)定扣繳義務(wù)人。
第三，稅率和征收率，稅率還是11和6，征收率有些特殊規(guī)定，做附件2過度政策的時(shí)候，對于銷售不動產(chǎn)或者不動產(chǎn)租賃維持5%的征收率，跟3%的征收率不一樣，為什么這樣呢？為了原來營業(yè)稅不動產(chǎn)和租賃都是采用5%營業(yè)稅稅率，改征增值稅之后，如果把征收率直接降到3%的話，對收入有一大塊影響，包括銷售、出租，在營業(yè)稅稅收收入里確實(shí)是一個(gè)大的稅源，在原有3%征收率基礎(chǔ)上加上臨時(shí)過度5%的征收率。
無運(yùn)輸工具承運(yùn)，現(xiàn)在放到交通運(yùn)輸，由原來的6%變成11%。這是稅率變化部分。第二，融資性售會回租，原來是17%，有形動產(chǎn)售后回租17%，現(xiàn)在放到貸款服務(wù)里，適用6%。另外，提醒一下，貸款服務(wù)征稅的計(jì)稅依據(jù)是貸款取得的利息，不含本金，自然的售后回租業(yè)務(wù)，征收時(shí)候，確定銷售額的時(shí)候，也只是利息部分，沒有含本金。
第四，進(jìn)項(xiàng)稅額。交增值稅，進(jìn)項(xiàng)稅額，哪些能抵？哪些不能抵？這是增值稅稅制里非常重要的一塊內(nèi)容。我想揀幾個(gè)理解起來或者相對重要的一些問題給大家講一下。
一個(gè)是不動產(chǎn)，由于這次增，把銷售不動產(chǎn)納到增值稅范圍之后，自然，買不動產(chǎn)可以做抵扣，對于不動產(chǎn)的抵扣有這么幾點(diǎn)要注意：5月1號之后，新取得的不動產(chǎn)，包括5月1號新的不動產(chǎn)在建工程分兩年抵扣，不是像正常的買貨物、買無形資產(chǎn)那樣一次性抵扣，跟原有規(guī)定稍微有點(diǎn)區(qū)別，分兩年抵扣。當(dāng)然，具體分兩年抵扣辦法，我們出了一個(gè)專門的公告，大家可以看一下公告里邊的內(nèi)容，寫到怎么分兩年計(jì)算，包括什么情況轉(zhuǎn)出、什么情況轉(zhuǎn)入，轉(zhuǎn)出、轉(zhuǎn)入時(shí)候怎么計(jì)算，公告里都有清晰的規(guī)定，這是不動產(chǎn)抵扣一定要注意的。
第二，不動產(chǎn)抵扣也會涉及到不動產(chǎn)是用于可抵扣的項(xiàng)目，還是用于不可抵扣的項(xiàng)目，在這個(gè)規(guī)定之上，我們在稅制設(shè)計(jì)上基本本著有利于納稅人的原則，為什么這么說呢？我們現(xiàn)在的規(guī)定，如果專用于不得抵扣項(xiàng)目的，對不起，這塊不動產(chǎn)不能抵，如果不是專用于，而是兼用于可抵扣項(xiàng)目和不可抵扣項(xiàng)目，現(xiàn)在規(guī)定這個(gè)不動產(chǎn)可以做全額進(jìn)項(xiàng)抵扣，跟國際上其他征收增值稅國家相比，這個(gè)規(guī)定應(yīng)該是相對從寬或者更有利于納稅人，在座很多事務(wù)所企業(yè)也有研究國外稅制的，大家可以看看，很多國家對于不動產(chǎn)抵扣上有專門的規(guī)定或者專門一套辦法，相當(dāng)于對用途進(jìn)行了區(qū)分，采取相對合理的分配方式，把不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)進(jìn)行分配，兼用于可抵扣和不可抵扣項(xiàng)目時(shí)候，在國外一些國家不可以全部抵扣，我們本著對納稅人有利的原則采用的這個(gè)原則。
第二塊，貸款，涉及到貸款，或者有借款項(xiàng)目時(shí)候，提醒大家注意一下，首先，大家可以看到，在征稅的時(shí)候，什么樣的收入要按照貸款征稅呢？是你取得的利息和利息性質(zhì)的收入都要按照貸款服務(wù)征稅。自然的，對方支付的利息和利息性質(zhì)的費(fèi)用全都是不可以抵扣的，因?yàn)槎际琴J款利息支出。第二附件2進(jìn)項(xiàng)稅額專門規(guī)定里提到過，跟貸款直接相關(guān)的投融資咨詢費(fèi)用包括手續(xù)費(fèi)都是不允許抵扣的，這個(gè)規(guī)定為了防止息轉(zhuǎn)費(fèi)，雙方簽貸款合同時(shí)候，除了會規(guī)定合同里正常要貸款的時(shí)間是多長時(shí)間、利率多少、怎么付息、貸款利息多少之外，還會規(guī)定貸款過程中會收取一些中介服務(wù)費(fèi)，如果沒有跟貸款直接相關(guān)的費(fèi)率不允許抵扣的話，可能會有些納稅人為了多做進(jìn)項(xiàng)抵扣跟對方商量好，本來收5%的利息，利息變成4%，剩余1%作為費(fèi)用，這樣可以抵扣，為了堵塞漏洞，附件2有一些規(guī)定，跟貸款直接相關(guān)的費(fèi)用不能抵扣。
第三塊，旅客運(yùn)輸服務(wù)，原來106號文中寫到過，不允許抵進(jìn)項(xiàng)。為什么有這么一個(gè)規(guī)定？旅客運(yùn)輸服務(wù)，對于很多企業(yè)來說，確實(shí)是企業(yè)一部分經(jīng)營成本，實(shí)際上旅客運(yùn)輸服務(wù)到底是為了生產(chǎn)經(jīng)營？還是為了個(gè)人消費(fèi)？在實(shí)際上很難劃分，這也是各國征收增值稅時(shí)候一個(gè)難點(diǎn)，國際通常慣例是這樣，對于旅客運(yùn)輸，坐飛機(jī)也好，坐輪船也好，你付的運(yùn)費(fèi)都不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)。我想提到什么呢？把握什么樣的旅客運(yùn)輸服務(wù)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)時(shí)候，在理解上，我們發(fā)現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人有誤解，我們所說的旅客運(yùn)輸服務(wù)不能抵扣指什么呢？指用于消費(fèi)性質(zhì)的旅客運(yùn)輸服務(wù)，比如有些情況下，我付的是客運(yùn)運(yùn)費(fèi)，其實(shí)是聯(lián)合運(yùn)輸正常經(jīng)營支出，比如說我很好了，這些人要去旅游，我要把它從北京一直運(yùn)到上海，不是飛機(jī)方式，從天津要到上海，比如沒有直達(dá)航班時(shí)候，從天津承運(yùn)他的時(shí)候，先用客運(yùn)運(yùn)到北京吉昌，從北京機(jī)場再飛到上海，如果第一個(gè)承運(yùn)人把所有運(yùn)費(fèi)都收上來，這時(shí)候收到的運(yùn)費(fèi)會有一部分支付給北京到上海的航空運(yùn)輸公司，付出去時(shí)候，其實(shí)我們兩家是聯(lián)合運(yùn)輸業(yè)務(wù)，我付出去的確實(shí)是旅客運(yùn)輸費(fèi)用，這個(gè)費(fèi)用并不是不得抵扣的項(xiàng)目。旅客運(yùn)輸服務(wù)不能扣進(jìn)項(xiàng)，在理解上不要有偏差。
銷售額的規(guī)定，也是我們計(jì)算增值稅銷售稅額包括簡易征收時(shí)計(jì)算稅額的基本依據(jù)。基本規(guī)定上還是全額作為銷售額，剛才我提到過了，我們做了一些過度政策，現(xiàn)在的有些銷售額是差額的，跟老增值稅條例細(xì)則有比較大的突破，大家看一下我們發(fā)的文件，我不再細(xì)說了。
我想提醒的是，一個(gè)是房地產(chǎn)項(xiàng)目，差額部分可以扣土地出讓金，這是營業(yè)稅規(guī)定里也沒有的，營業(yè)稅差額征稅規(guī)定很多，但是，也不允許扣土地出讓金。“營改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)由5%營業(yè)稅稅率變成11%的營業(yè)稅稅率，土地出讓金成本，對于房地產(chǎn)企業(yè)來說是比較大項(xiàng)的支出。尤其像北上廣深這種一線城市，土地成本占比比較高。但是，從政府手里拿到的支付的土地出讓金，拿不到現(xiàn)在所謂合法有效增值稅發(fā)票，拿不到扣稅憑證，這塊成本不能扣除的話，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，稅負(fù)可能要上升，所以，我們在稅制設(shè)置上，允許房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)扣除支付給政府的土地出讓金，只是針對一般計(jì)稅房地產(chǎn)項(xiàng)目，如果簡易計(jì)稅房地產(chǎn)項(xiàng)目，土地出讓金照樣不可以扣，在房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅管理辦法里有具體規(guī)定。在銷售額里融資性售后回租，在這次寫36號文的時(shí)候，稅目、稅率都有變化，我們做過度政策安排時(shí)候，分了新老項(xiàng)目，如果4月30號有形動產(chǎn)售后回租，仍然維持原來的，按照融資租賃并且可以差額征稅政策。如果5月1號新的售后回租合同，甭管新的有形產(chǎn)售后回租，還是無形產(chǎn)售會回租，都按照6%征收，第二，差額征稅時(shí)，收入里含本金。
計(jì)稅方法，在設(shè)計(jì)“營改增”稅制的時(shí)候給了一些過度的計(jì)稅方法政策，比如有些項(xiàng)目，我們給了簡易征收、簡易計(jì)稅，可以選擇簡易計(jì)稅過度政策，比如建筑業(yè)，我們給過度政策比較多的行當(dāng)，不光是老項(xiàng)目可以選擇簡易計(jì)稅方法，輕包工的建筑項(xiàng)目，包括甲供的建筑項(xiàng)目都可以選擇簡易計(jì)稅方法，并且在簡易計(jì)稅方法基礎(chǔ)之上維持了原來營業(yè)稅差額征稅的辦法，推算下來，建筑行當(dāng)“營改增”稅負(fù)應(yīng)該不會有增加。
納稅地點(diǎn)，現(xiàn)在“營改增”文件說原來營業(yè)稅行當(dāng)改成征收增值稅之后，納稅地點(diǎn)基本都是按照機(jī)構(gòu)所在地這個(gè)基本原則規(guī)定的，當(dāng)然，除了其他個(gè)人，比如提供建筑服務(wù)、銷售不動產(chǎn)、做不動產(chǎn)經(jīng)營租賃，還是在所在地交稅，除此之外，其它的都是按機(jī)構(gòu)所在地交稅的基本原則，這個(gè)原則對于某些特殊行當(dāng)比如建筑、不動產(chǎn)租賃來說，跟原來營業(yè)稅納稅地點(diǎn)有比較大的變化，原來營業(yè)稅規(guī)定建筑在勞務(wù)發(fā)生地交稅，銷售、出租不動產(chǎn)都是在不動產(chǎn)所在地交稅。改征增值稅之后，為什么把所有納稅地點(diǎn)放在機(jī)構(gòu)所在地呢？因?yàn)槎愔朴写蟮淖兓?，只有在機(jī)構(gòu)所在地的時(shí)候，納稅人才能完整算出納稅額，增值稅不像營業(yè)稅，營業(yè)稅是收入乘稅率，增值數(shù)是銷項(xiàng)減進(jìn)項(xiàng)，只有機(jī)構(gòu)地才能核算最終的納稅人。稅制安排之上，我們對于建筑、不動產(chǎn)有大量過度政策，有預(yù)征安排，也是為了維持原來稅源沒有過多轉(zhuǎn)移的原則，比如建筑，異地施工，工程項(xiàng)目所在地做預(yù)征，所有稅回到機(jī)構(gòu)地做納稅申報(bào)。附件2里有很多過度政策，考慮到原來營業(yè)稅一些規(guī)定，在納稅地點(diǎn)上有變化，維持稅源不做大的轉(zhuǎn)移，保證這次稅制平穩(wěn)過度。