增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售行為的界定與核算

一、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售行為的涵義和范圍
　?。ㄒ唬┻M(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出是指企業(yè)購(gòu)進(jìn)的貨物發(fā)生非正常損失或改變用途等原因，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，如果在購(gòu)進(jìn)時(shí)已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的需要在改變用途當(dāng)期作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，即通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”賬戶轉(zhuǎn)入相關(guān)科目。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第10條規(guī)定：下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理：1.用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；2.用于免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；3.用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；4.非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物；5.非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。
　　（二）視同銷售行為。視同銷售是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)不作為銷售處理，不確認(rèn)銷售收入，但是稅法上要求作為對(duì)外銷售且確認(rèn)計(jì)繳增值稅銷項(xiàng)稅的商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移行為。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第4條規(guī)定：?jiǎn)挝换騻€(gè)體經(jīng)營(yíng)者的下列行為，視同銷售貨物：1.將貨物交付他人代銷；2.銷售代銷貨物：3.設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將其貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外：4將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；5.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者；6.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物分配給股東或投資者：7.將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)：8.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人。
　　二、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售行為的界定
　?。ㄒ唬┰鲋刀愡M(jìn)項(xiàng)稅額是用來(lái)抵扣增值稅銷項(xiàng)稅額的，如果不產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額，進(jìn)項(xiàng)稅額就無(wú)從抵扣。上述進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的幾種情況都屬于購(gòu)進(jìn)貨物改變用途或發(fā)生非正常損失等原因后，不會(huì)再產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣鏈條從此中斷。那么，為了防止稅款流失，保證增值稅抵扣鏈條的完整、連續(xù)，應(yīng)將這部分已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，將其金額計(jì)入有關(guān)的成本或費(fèi)用之中。所以，在界定進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出時(shí)，要看是否會(huì)有銷項(xiàng)稅額產(chǎn)生，若沒(méi)有銷項(xiàng)稅額產(chǎn)生，則作為進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
　　（二）視同銷售行為的項(xiàng)目中，可以歸為三種情況：1.轉(zhuǎn)讓貨物但未發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移；2.雖然貨物產(chǎn)權(quán)發(fā)生了變動(dòng)，但貨物的轉(zhuǎn)移不一定采取直接的銷售方式；3.貨物產(chǎn)權(quán)沒(méi)有發(fā)生變動(dòng)，貨物轉(zhuǎn)移也未采取銷售形式，而是用于類似銷售的其他用途。所以，在界定視同銷售行為時(shí)，具體可以這樣來(lái)判斷：凡是外購(gòu)的貨物，只有對(duì)外才視同銷售，因?yàn)榇藭r(shí)該貨物已流出本企業(yè)，所有權(quán)已改變，則應(yīng)視同銷售行為，作“銷項(xiàng)稅額”處理。凡自產(chǎn)和委托加工的貨物，無(wú)論對(duì)內(nèi)還是對(duì)外，一律視同銷售，原因有三：其一，該行為會(huì)產(chǎn)生增值額，應(yīng)交納增值稅，避免企業(yè)因上述行為而逃避納稅；其二，保證增值稅稅款抵扣鏈條的連續(xù)性；其三，“實(shí)質(zhì)重于形式原則”的具體體現(xiàn)。
　　三、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出和視同銷售行為的會(huì)計(jì)核算
　?。ㄒ唬┻M(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的核算。1.外購(gòu)的貨物在企業(yè)內(nèi)部未改變實(shí)物形態(tài)，但改變了原來(lái)的用途。計(jì)算公式為：應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額＝改變用途貨物的不含稅金額×該貨物的稅率，即購(gòu)人時(shí)實(shí)際支付的增值稅。會(huì)計(jì)處理如下：借記“應(yīng)付職工薪酬”、“在建工程”等科目，貸記“原材料”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”等科目。2.外購(gòu)的貨物發(fā)生非正常損失，即該貨物沒(méi)有改變實(shí)物形態(tài)，沒(méi)有經(jīng)過(guò)任何加工的情況下發(fā)生非正常損失，導(dǎo)致在企業(yè)內(nèi)部增值稅抵扣鏈中斷，進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額的口徑不一致。計(jì)算公式為：應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額=∑（發(fā)生非正常損失的外購(gòu)貨物的進(jìn)價(jià)金額×該貨物的稅率）。會(huì)計(jì)處理如下：借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”、“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“原材料”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。3.非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，即外購(gòu)的貨物在企業(yè)內(nèi)部雖然改變了實(shí)物形態(tài)，形成了新的另一種貨物，但在未被企業(yè)領(lǐng)用時(shí)就發(fā)生了毀損等，其增值未被企業(yè)確認(rèn)。計(jì)算公式為：應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額＝∑（發(fā)生毀損的在產(chǎn)品、自制半成品產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本×生產(chǎn)成本中耗用外購(gòu)貨物（含外購(gòu)材料低值易耗品和水電費(fèi)等）所占比重×該貨物的稅率）。會(huì)計(jì)處理如下：借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”、“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“生產(chǎn)成本”、“庫(kù)存商品”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”等科目。
　　（二）視同銷售行為的核算。1.外購(gòu)的貨物在企業(yè)內(nèi)部雖然未改變實(shí)物形態(tài)，但貨物離開(kāi)了本企業(yè)或在同一單位內(nèi)部將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移至不在同一縣（市）的另一機(jī)構(gòu)用于銷售，在貨物離開(kāi)本企業(yè)時(shí)，按確認(rèn)的價(jià)值或組成計(jì)稅價(jià)格和增值稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額。計(jì)算公式為：增值稅銷項(xiàng)稅額＝外購(gòu)貨物的不含稅售價(jià)金額或組成計(jì)稅價(jià)格×該貨物的稅率。會(huì)計(jì)處理如下：借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“營(yíng)業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出”科目，貸記“原材料”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”等科目。2.自產(chǎn)和委托加工的貨物，指外購(gòu)的貨物在企業(yè)內(nèi)部改變了實(shí)物形態(tài)，形成了新的另一種貨物，其價(jià)值發(fā)生了增值，無(wú)論對(duì)內(nèi)還是對(duì)外，一律視同銷售計(jì)算銷項(xiàng)稅額。其銷項(xiàng)稅額的計(jì)算應(yīng)按該貨物的活躍市場(chǎng)的售價(jià)或組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額，計(jì)算公式為：增值稅銷項(xiàng)稅額＝自產(chǎn)或委托加工貨物的不含稅售價(jià)金額或組成計(jì)稅價(jià)格×該貨物的稅率。會(huì)計(jì)處理如下：借記“在建工程”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“營(yíng)業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目，貸記“庫(kù)存商品”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”等科目。
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