工資薪金涉稅政策分析

工資薪金是企業(yè)成本費用的重要組成部分，是企業(yè)所得稅稅前扣除的主要項目，是計算確定職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費等“三項費用”稅前扣除限額的基礎，同時也是企業(yè)依法代扣代繳工資薪金個人所得稅的依據(jù)，因此，有必要對工資薪金涉稅問題進行一番分析，以便更好地落實相關政策，降低涉稅風險。

　　一、稅前扣除的基本前提。

　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱《條例》）第三十四條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工（以下簡稱職工）的合理的工資薪金支出準予在所得稅前扣除，這里的“合理的工資薪金支出”根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）規(guī)定，是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規(guī)定，并在同時具備以下條件的情況下實際發(fā)放給職工的工資薪金：

　　1、制訂了較為規(guī)范的職工工資薪金制度。

　　2、所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平。

　　3、在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調整是有序進行的。

　　4、對實際發(fā)放的工資薪金已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務。

　　5、有關工資薪金的安排不以減少或逃避稅款為目的。

　　此外，根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)支付學生實習報酬有關所得稅政策問題的通知》（財稅[2006]107號）文件規(guī)定，企業(yè)支付給中等職業(yè)學校和高等院校實習生的工資報酬在同時具備以下條件的情況下，允許在計算繳納企業(yè)所得稅時扣除：

　　1、企業(yè)與中等職業(yè)學校和高等院校必須簽訂三年以上期限合作協(xié)議。

　　2、對支付實習生的報酬依法代扣代繳了個人所得稅款。

　　3、實習生是指普通中等專業(yè)學校、成人中等專業(yè)學校、職業(yè)高中（職教中心）和技工學校；高等院校包括高等職業(yè)院校、普通高等院校和全日制成人高等院校。

　　二、工資薪金支付的形式。

　　允許在稅前扣除的工資薪金包括貨幣資金支付和非貨幣資金支付兩部分，其中：貨幣資金支付是指以現(xiàn)金（包括港、澳、臺貨幣或者外幣支付）和銀行轉賬方式支付的工資薪金；非貨幣支付是指用有價證卷、股權、產(chǎn)權、債權、購進貨物或生產(chǎn)的產(chǎn)品等非貨幣性財產(chǎn)支付的工資薪金。

　　三、工資薪金包含的內(nèi)容。

　　根據(jù)《條例》第三十四條規(guī)定，準予稅前扣除的工資薪金是指向在本企業(yè)任職或者受雇職工支付的基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與職工任職或者受雇有關的其他支出，但不論是企業(yè)所得稅法、個人所得稅法，還是《企業(yè)會計準則》及其指南、《企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》等都沒有對基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與職工任職或者受雇有關的其他支出等作出更明確的解釋，因此，目前只能按照國家統(tǒng)計局《關于工資總額組成的規(guī)定》（1990年國家統(tǒng)計局第1號令）確定的范圍結合稅法的相關規(guī)定執(zhí)行，具體范圍是指：

　　1、基本工資。包括計時工資和計件工資。計時工資是指按計時工資標準（包括地區(qū)生活費補貼）和工作時間支付給個人的勞動報酬；計件工資是指對已做工作按計件單價支付的勞動報酬。均包括職工因病、工傷、產(chǎn)假、計劃生育假、婚喪假、事假、探親假、定期休假、停工學習、執(zhí)行國家或社會義務等原因依據(jù)國家法律、法規(guī)和政策規(guī)定按照計時工資標準或計時工資標準的一定比例支付的工資。

　　2、獎金。是指支付給職工的超額勞動報酬和增收節(jié)支的勞動報酬，包括：生產(chǎn)獎、節(jié)約獎、勞動競賽獎、機關事業(yè)單位的獎勵工資以及其他獎金。

　　3、津貼和補貼。是指為了補償職工特殊或額外的勞動消耗和因其他特殊原因支付給職工的津貼，以及為了保證職工工資水平不受物價影響支付給職工的物價補貼。津貼包括補償職工特殊或額外勞動消耗的津貼、保健性津貼、技術性津貼、年功性津貼及其他津貼；物價補貼包括為保證職工工資水平不受物價上漲或變動影響而支付的各種補貼。

　　4、加班工資。是指按規(guī)定支付給職工的加班工資和加點工資。

　　5、與職工任職或者受雇有關的其他支出。是指除上述以外按照規(guī)定支付給職工的附加工資、保留工資以及年終加薪等與任職或者受雇有關的工資性獎金或支出。

　　但下列各項不列入工資總額的范圍：

　　1、根據(jù)國務院發(fā)布的有關規(guī)定頒發(fā)的發(fā)明創(chuàng)造獎、自然科學獎、科學技術進步獎和支付的合理化建議和技術改進獎以及支付給運動員、教練員的獎金。

　　2、有關勞動保險（包括國稅函[2009]3號文件規(guī)定的養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費）和職工福利方面的各項費用。

　　3、有關離休、退休、退職人員待遇的各項支出。

　　4、勞動保護的各項支出。

　　5、稿費、講課費及其他專門工作報酬。

　　6、出差伙食補助費、誤餐補助、調動工作的旅費和安家費。

　　7、對自帶工具、牲畜來企業(yè)工作職工所支付的工具、牲畜等的補償費用。

　　8、實行租賃經(jīng)營單位的承租人的風險性補償收入。

　　9、對購買本企業(yè)股票和債券的職工所支付的股息（包括股金分紅）和利息。

　　10、勞動合同制職工解除勞動合同時由企業(yè)支付的醫(yī)療補助費、生活補助費等。

　　11、因錄用臨時工而在工資以外向提供勞動力單位支付的手續(xù)費或管理費。

　　12、支付給家庭工人的加工費和按加工訂貨辦法支付給承包單位的發(fā)包費用。

　　13、支付給參加企業(yè)勞動的在校學生的補貼。

　　14、計劃生育獨生子女補貼。

　　四、工資薪金的扣除方法

　　《條例》雖然規(guī)定支付的合理的工資薪金準予在所得稅前扣除，但由于在職工所從事的工作性質不同，稅前扣除的時間和方法（渠道）也不同。

　　1、企業(yè)籌建期間人職工資記入待攤費用，按照《國家稅務總局關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）規(guī)定，可從開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關長期待攤費用的處理規(guī)定處理。

　　2、生產(chǎn)部門的工資記入生產(chǎn)成本，待產(chǎn)品完工出售后，隨產(chǎn)品銷售成本在確認產(chǎn)品銷售收入實現(xiàn)的月份扣除。

　　3、勞務部門的工資記入勞務成本，在確認勞務收入實現(xiàn)的月份扣除。

　　4、管理部門的人職工資記入管理費用，在發(fā)生的當期扣除。

　　5、工程人員的工資記入“在建工程”，待完工交付使用后隨著分期計提的折舊在稅前扣除。

　　6、生產(chǎn)企業(yè)采購、銷售部門的工資以及商業(yè)企業(yè)的工資分別記入管理費用、銷售費用（商業(yè)企業(yè)記入營業(yè)費用）在發(fā)生的當期扣除。

　　7、研發(fā)人員的工資記入研發(fā)支出，符合國家規(guī)定范圍內(nèi)的研發(fā)項目，其研發(fā)人員的工資隨同其他研發(fā)費用一起在研發(fā)結束時按規(guī)定在所得稅前扣除，其中：未形成無形資產(chǎn)的除在結束當期稅前據(jù)實扣除外，可再根據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)〈企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)[2008]116號）規(guī)定，按實際發(fā)生數(shù)加計扣除50%；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷分期攤銷扣除。

　　8、根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于安置殘疾人員就業(yè)有關企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問題的通知》（財稅[2009]70號）規(guī)定，企業(yè)安置殘疾人員就業(yè)其支付給殘疾人員的工資在同時具備以下條件的情況下，可在據(jù)實扣除的基礎上再加計扣除100%：

　?。?）安置就業(yè)的殘疾人員必須符合《中華人民共和國殘疾人保障法》第二條規(guī)定的殘疾范圍，即視力殘疾、聽力殘疾、言語殘疾、肢體殘疾、智力殘疾、精神殘疾、多重殘疾及其他殘疾的人員。

　?。?）依法與安置的每位殘疾人簽訂了1年以上（含1年）的勞動合同或服務協(xié)議，并且安置的每位殘疾人在企業(yè)實際上崗工作。

　?。?）為安置的每位殘疾人按月足額繳納了企業(yè)所在區(qū)縣人民政府根據(jù)國家政策規(guī)定的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險和工傷保險等社會保險。

　?。?）定期通過銀行等金融機構向安置的每位殘疾人實際支付了不低于企業(yè)所在區(qū)縣適用的經(jīng)省級人民政府批準的最低工資標準的工資。

　　（5）具備安置殘疾人上崗工作的基本設施。

　　9、職工集體福利部門，如：企業(yè)職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務所、托兒所、療養(yǎng)院等，其工作人員的工資可在“應付職工新酬”科目核算（執(zhí)行《企業(yè)會計制度》或《小企業(yè)會計制度》的企業(yè)在“應付福利費”科目核算），但在年度匯算清繳時應并入福利費在規(guī)定的限額內(nèi)扣除，既不能視同一般的期間費用在稅前扣除，更不能在稅前重復扣除。同時，根據(jù)國稅函[2009]3號文件第二條、第三條規(guī)定，確定職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費等“三項費用”稅前扣除限額的“工資薪金總額”也不包括支付給職工集體福利部門的工資。

　　10、企業(yè)為職工技術培訓配備的專職教師以及為工會組織配備的專職工會主席，其支付的工資應分別在職工教育經(jīng)費和工會經(jīng)費的限額內(nèi)扣除，亦即不能視同一般的期間費用扣除，也不能重復扣除。

　　五、代扣代繳個人所得稅。

　　根據(jù)現(xiàn)行《中華人民共和國個人所得稅法》及其《實施細則》規(guī)定，工資薪金是個人所得稅的主要稅目，支付單位是法定的扣繳義務人，因此，企業(yè)在支付工資時，應當對每一個職工的工資薪金總額減除稅法規(guī)定的免稅項目金額后，就超過2000元部分按規(guī)定代扣代繳個人所得稅。

　　總之，工資薪金涉及的稅收問題比較多，企業(yè)必須認真對照相關政策，把握政策界限，以避免可能帶來的損失。