區(qū)分借款性質扣除債權損失

甲棉紡企業(yè)經理與乙塑料制品企業(yè)經理是好朋友。2010年9月，在乙企業(yè)生產經營遇資金困難時，甲企業(yè)慷慨相助，借給乙企業(yè)10萬元，合同約定半年后歸還本金，不收利息。之后在2010年10月，乙企業(yè)又向甲企業(yè)借款20萬元，期限半年，借款合同約定到期乙企業(yè)向甲企業(yè)支付利息1萬元。2011年2月乙企業(yè)因火災破產，經法院破產清算，甲企業(yè)領取破產財產分配額7萬元，發(fā)生債權損失23萬元。甲企業(yè)財務人員想咨詢這部分債權損失能否在稅前扣除。

《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)資產損失稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕57號）第一條指出，“資產損失，是指企業(yè)在生產經營活動中實際發(fā)生的、與取得應稅收入有關的資產損失，包括現金損失，存款損失，壞賬損失，貸款損失，股權投資損失，固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢、被盜損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失”。甲企業(yè)債權損失能否稅前扣除，關鍵要看是否與取得應稅收入有關。

2009年，《國家稅務總局關于印發(fā)〈企業(yè)資產損失稅前扣除管理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕88號）規(guī)定，下列股權和債權不得確認為在企業(yè)所得稅前扣除的損失：（一）債務人或者擔保人有經濟償還能力，不論何種原因，未按期償還的企業(yè)債權；（二）違反法律、法規(guī)的規(guī)定，以各種形式、借口逃廢或者懸空的企業(yè)債權；（三）行政干預逃廢或者懸空的企業(yè)債權；（四）企業(yè)未向債務人和擔保人追償的債權；（五）企業(yè)發(fā)生非經營活動的債權；（六）國家規(guī)定可以從事貸款業(yè)務以外的企業(yè)因資金直接拆借而發(fā)生的損失；（七）其他不應當核銷的企業(yè)債權和股權。由于甲企業(yè)不屬于可以從事貸款業(yè)務的企業(yè)，因此甲企業(yè)的該項業(yè)務如發(fā)生在2009年，那么甲企業(yè)發(fā)生的23萬元債權損失均不得扣除。

而自2011年1月1日起施行的《國家稅務總局關于發(fā)布〈企業(yè)資產損失所得稅稅前扣除管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2011年第25號）中已明確廢止了國稅發(fā)〔2009〕88號文件，并作出新的規(guī)定：“（一）債務人或者擔保人有經濟償還能力，未按期償還的企業(yè)債權；（二）違反法律、法規(guī)的規(guī)定，以各種形式、借口逃廢或懸空的企業(yè)債權；（三）行政干預逃廢或懸空的企業(yè)債權；（四）企業(yè)未向債務人和擔保人追償的債權；（五）企業(yè)發(fā)生非經營活動的債權；（六）其他不應當核銷的企業(yè)債權和股權。”可見，甲企業(yè)借給乙企業(yè)不收利息的10萬元債權，與取得應稅收入無關，屬于非經營活動的債權，發(fā)生的損失不得在稅前扣除；而甲企業(yè)借給乙企業(yè)收取利息的20萬元債權，屬于債權投資，由于《國家稅務總局關于發(fā)布〈企業(yè)資產損失所得稅稅前扣除管理辦法〉的公告》已在不得扣除的債權損失中取消“國家規(guī)定可以從事貸款業(yè)務以外的企業(yè)因資金直接拆借而發(fā)生的損失”，故該項債權投資損失可在稅前扣除，即甲企業(yè)可在稅前扣除的債權投資損失=23÷30×20=15.33（萬元）。