解讀國家稅務(wù)總局公告2011年第46號：明確新舊個人所得稅法貫徹實施政策銜接問題

近日，總局出臺了國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹執(zhí)行修改后的個人所得稅法有關(guān)問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2011年第46號），明確了新舊個人所得稅法貫徹實施政策銜接方面的幾個問題。

　　一、執(zhí)行時間

　　國家稅務(wù)總局公告2011年第46號明確工資薪金所得與個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營、承包承租經(jīng)營所得均從2011年9月1日起執(zhí)行。

　　二、新稅法主要變化

　?。ㄒ唬┕べY薪金所得扣除標(biāo)準(zhǔn)提高：新法減除費用標(biāo)準(zhǔn)由2000元/月提高到3500元/月，將使納稅人數(shù)量大幅度減少，同時由于各檔稅率下的減除費用都明顯增加，減輕了納稅人稅負。

　　（二）稅率結(jié)構(gòu)修改：工薪所得稅率由9級調(diào)整為7級取消了15%稅率，改為適用10%稅率為主，取消了40%稅率，改為適用45%稅率；將最低的一檔稅率由5%降為3%；調(diào)整了個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得和承包承租經(jīng)營所得稅率級距，其中最低檔5%稅率由原來全年應(yīng)納稅所得額5000元以下提高到15000元以下，最高檔35%稅率由原來5萬元以上提高到10萬元以上。稅率結(jié)構(gòu)調(diào)整使高收入者的稅負有所提高，而中低收入者稅負將明顯減輕。

　　（三）修改納稅期限。新法將個人所得稅納稅期限由7天改為15天，與營業(yè)稅、企業(yè)所得稅等保持一致，切實減輕納稅人負擔(dān)，體現(xiàn)“便民”原則。

　　三、計算方法

　?。ㄒ唬┕べY薪金所得

　　按46號公告規(guī)定，工資薪金所得是指實際發(fā)放工資薪金時間在9月1日以后（即納稅義務(wù)發(fā)生時間）均可按新費用標(biāo)準(zhǔn)扣除計算繳納個人所得稅，即不論所屬期是9月以前的哪個月，與按會計制度核算的職工工薪資金原則不一致，后者體現(xiàn)的是權(quán)責(zé)發(fā)生制，前者與收付實現(xiàn)制原則一致。

　　（二）個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得（承包承租經(jīng)營所得）

　　個體工商戶、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)的投資者（合伙人）自2011年9月1日前的生產(chǎn)經(jīng)營所得，適用舊費用扣除標(biāo)準(zhǔn)和稅率表，9月1日（含）以后的生產(chǎn)經(jīng)營所得，適用稅法修改后的減除費用標(biāo)準(zhǔn)和稅率表。其計算方法是：

　　前8個月應(yīng)納稅額=（全年應(yīng)納稅所得額×稅法修改前的對應(yīng)稅率-速算扣除數(shù)）×8/12

　　后4個月應(yīng)納稅額=（全年應(yīng)納稅所得額×稅法修改后的對應(yīng)稅率-速算扣除數(shù)）×4/12

　　全年應(yīng)納稅額=前8個月應(yīng)納稅額+后4個月應(yīng)納稅額

　　舉例說明如下：

　　A個人獨資企業(yè)實行查賬征收方式，按季申報繳納個人所得稅，2011年1-8月會計利潤為40000元，9-12月每月會計利潤為6000元，全年會計利潤為64000元，假設(shè)匯繳申報時調(diào)整15000元，其中歸屬于1-8月為10000元，9-12月為5000元，則企業(yè)預(yù)繳申報、匯繳申報稅額計算過程如下：

　　10月份三季度預(yù)繳申報時應(yīng)納稅款：[（40000-2000×8）/8×12×30%-4250]/12×8+[（6000-3500）×12×10%-750]/12＝4366.67+187.5＝4554.17元

　　2012年1月預(yù)繳申報時應(yīng)納稅款：

　　1-8月應(yīng)納稅款＝[（40000-2000×8）/8×12×30%-4250]/12×8＝4366.67元

　　9-12月應(yīng)納稅款＝[（6000-3500）×12×10%-750]/12×4＝750元

　　2012年1月份應(yīng)納稅款＝4366.67+750-4554.17（已繳）＝562.5元

　　2012年匯繳申報時應(yīng)納稅款：

　　1-8月應(yīng)納稅款＝[（40000+10000-2000×8）/8×12×35%-6750]/12×8＝7400元

　　9-12月應(yīng)納稅款＝[（6000×4+5000-3500×4）/4×12×20%-3750]/12×4＝1750元

　　2012年匯繳應(yīng)補繳稅款：7400+1750-5116.67（已繳）＝4033.33元

　　從上述案例不難看出，對2010年匯繳調(diào)整數(shù)據(jù)需區(qū)分1-8月與9-12月調(diào)整金額，因為兩個階段的費用標(biāo)準(zhǔn)與適用稅率均不一致。

　　四、稅收籌劃

　　由于2011年9月1日作為新《個人所得稅法》及其實施條例實施的初始年度，也為納稅人稅收籌劃留下了一定空間。

　　（一）工資薪金所得

　　由于個人所得稅工資薪金所得以支付所得時間為納稅義務(wù)發(fā)生時間，因此如果納稅人將9月份以前月份工資薪金、季度獎金延至9月份以后發(fā)放，則可享受費用標(biāo)準(zhǔn)3500元及較低新稅率的優(yōu)惠。

　?。ǘ﹤€體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得（承包承租經(jīng)營）所得

　　對于個體工商戶、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)的投資者（合伙人）2011年9月1日（含）以后的生產(chǎn)經(jīng)營所得，適用稅法修改后的減除費用標(biāo)準(zhǔn)和稅率表，則納稅人可將生產(chǎn)經(jīng)營所得延至2011年9月1日以后，可能采取的做法是1-8月加大成本、費用攤銷支出，盡可能減少確認收入（如延遲發(fā)貨、分期發(fā)出商品等）以達到減少1-8月生產(chǎn)經(jīng)營所得增加9-12月生產(chǎn)經(jīng)營所得的目的，主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強對此階段企業(yè)財務(wù)核算的審核，對于納稅人合理的稅收籌劃應(yīng)予以鼓勵支持，對于不符合會計制度與稅收規(guī)定的應(yīng)按規(guī)定追繳稅款和滯納金，涉及偷稅的依法嚴(yán)肅查處。