解讀財政部令2011年第66號：資源稅暫行條例實(shí)施細(xì)則新舊法規(guī)對比
2011年10月28日，財政部、國家稅務(wù)總局以財政部令第66號公布了修訂后的《中華人民共和國資源稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財政部令2011年第66號，以下簡稱實(shí)施細(xì)則），自2011年11月1日起施行。
此次資源稅實(shí)施細(xì)則的修訂，主要根據(jù)其上位法相關(guān)授權(quán)對內(nèi)容作相應(yīng)操作性規(guī)定，與舊《實(shí)施細(xì)則》相比，新《實(shí)施細(xì)則》增加了5條，刪除了2條，修訂了6條，保留了5條。
一、新增加的內(nèi)容
新《實(shí)施細(xì)則》：第五條 條例第四條所稱銷售額為納稅人銷售應(yīng)稅產(chǎn)品向購買方收取的全部價款和價外費(fèi)用，但不包括收取的增值稅銷項稅額。
價外費(fèi)用，包括價外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)以及其他各種性質(zhì)的價外收費(fèi)。但下列項目不包括在內(nèi)：
?。ㄒ唬┩瑫r符合以下條件的代墊運(yùn)輸費(fèi)用：
1.承運(yùn)部門的運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票開具給購買方的；
2.納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。
?。ǘ┩瑫r符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：
1.由國務(wù)院或者財政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；
2.收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)；
3.所收款項全額上繳財政。
第六條納稅人以人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)折合成人民幣計算。其銷售額的人民幣折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價。納稅人應(yīng)在事先確定采用何種折合率計算方法，確定后1年內(nèi)不得變更。
第七條納稅人申報的應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額明顯偏低并且無正當(dāng)理由的、有視同銷售應(yīng)稅產(chǎn)品行為而無銷售額的，除財政部、國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，按下列順序確定銷售額：
?。ㄒ唬┌醇{稅人最近時期同類產(chǎn)品的平均銷售價格確定；
?。ǘ┌雌渌{稅人最近時期同類產(chǎn)品的平均銷售價格確定；
（三）按組成計稅價格確定。組成計稅價格為：
組成計稅價格＝成本×（1+成本利潤率）÷（1－稅率）
公式中的成本是指：應(yīng)稅產(chǎn)品的實(shí)際生產(chǎn)成本。公式中的成本利潤率由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。
第八條條例第四條所稱銷售數(shù)量，包括納稅人開采或者生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的實(shí)際銷售數(shù)量和視同銷售的自用數(shù)量。
第十條規(guī)定，納稅人在資源稅納稅申報時，除財政部、國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)將其應(yīng)稅和減免稅項目分別計算和報送。
增加內(nèi)容解讀：不難看出，以上條款中（第五—九條）都是對資源稅從價計征方式的政策銜接，相關(guān)問題的口徑與增值稅保持了一致；第十條明確了應(yīng)稅和減免稅項目分別計算和報送的要求。
二、刪除的內(nèi)容
舊《實(shí)施細(xì)則》：
第十一條納稅人具體適用的單位稅額，由財政部根據(jù)其資源和開采條件等因素的變化情況適當(dāng)進(jìn)行定期調(diào)整。
第十二條本細(xì)則由財政部解釋，或者由國家稅務(wù)總局解釋。
冊除內(nèi)容解讀：新《實(shí)施細(xì)則》刪除了適用稅額調(diào)整和解釋的內(nèi)容，與增值稅、消費(fèi)稅和營業(yè)稅的實(shí)施細(xì)則的制定格式一致。
三、修改的具體內(nèi)容
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修改前：第二條條例所附《資源稅稅目稅額幅度表》中所列部分稅目的征稅范圍限定如下：（一）原油，是指開采的天然原油，不包括人造石油。（二）天然氣，是指專門開采或與原油同時開采的天然氣，暫不包括煤礦生產(chǎn)的天然氣。（三）煤炭，是指原煤，不包括洗煤、選煤及其他煤炭制品。（四）其他非金屬礦原礦，是指上列產(chǎn)品和井礦鹽以外的非金屬礦原礦。（五）固體鹽，是指海鹽原鹽、湖鹽原鹽和井礦鹽。液體鹽，是指鹵水。
修改后：第二條條例所附《資源稅稅目稅率表》中所列部分稅目的征稅范圍限定如下：（一）原油，是指開采的天然原油，不包括人造石油。（二）天然氣，是指專門開采或者與原油同時開采的天然氣。（三）煤炭，是指原煤，不包括洗煤、選煤及其他煤炭制品。（四）其他非金屬礦原礦，是指上列產(chǎn)品和井礦鹽以外的非金屬礦原礦。（五）固體鹽，是指海鹽原鹽、湖鹽原鹽和井礦鹽。液體鹽，是指鹵水。
變動內(nèi)容及解讀：新《實(shí)施細(xì)則》在征稅范圍限定中取消了第二條第二款中的“暫不包括煤礦生產(chǎn)的天然氣”，清晰界定了天然氣資源的概念。
?。ǘ┘{稅人
修改前：第三條條例第一條所稱單位，是指國有企業(yè)、集體企業(yè)、私有企業(yè)、股份制企業(yè)、其他企業(yè)和行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團(tuán)體及其他單位。條例第一條所稱個人，是指個體經(jīng)營者及其他個人。
修改后：第三條條例第一條所稱單位，是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團(tuán)體及其他單位。條例第一條所稱個人，是指個體工商戶和其他個人。
變動內(nèi)容及解讀：新《實(shí)施細(xì)則》在“單位”和“個人”的界定上進(jìn)行了修訂，與新的增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅口徑保持了統(tǒng)一。
?。ㄈ┱魇諛?biāo)準(zhǔn)
修改前：第四條資源稅應(yīng)稅產(chǎn)品的具體適用稅額，按本細(xì)則所附的《資源稅稅目稅額明細(xì)表》執(zhí)行。未列舉名稱的其它非金屬礦原礦和其他有色金屬礦原礦，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府決定征收或暫緩征收資源稅，并報財政部和國家稅務(wù)總局備案。礦產(chǎn)品等級的劃分，按本細(xì)則所附《幾個主要品種的礦山資源等級表》執(zhí)行。對于劃分資源等級的應(yīng)稅產(chǎn)品，其《幾個主要品種的礦山資源等級表》中未列舉名稱的納稅人適用的稅額，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)納稅人的資源狀況，參照《資源稅稅目稅額明細(xì)表》和《幾個主要品種的礦山資源等級表》中確定的鄰近礦山的稅額標(biāo)準(zhǔn)，在浮動30%的幅度內(nèi)核定，并報財政部和國家稅務(wù)總局備案。
修改后：第四條資源稅應(yīng)稅產(chǎn)品的具體適用稅率，按本細(xì)則所附的《資源稅稅目稅率明細(xì)表》執(zhí)行。礦產(chǎn)品等級的劃分，按本細(xì)則所附《幾個主要品種的礦山資源等級表》執(zhí)行。對于劃分資源等級的應(yīng)稅產(chǎn)品，其《幾個主要品種的礦山資源等級表》中未列舉名稱的納稅人適用的稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)納稅人的資源狀況，參照《資源稅稅目稅率明細(xì)表》和《幾個主要品種的礦山資源等級表》中確定的鄰近礦山或者資源狀況、開采條件相近礦山的稅率標(biāo)準(zhǔn)，在浮動30%的幅度內(nèi)核定，并報財政部和國家稅務(wù)總局備案。
變動內(nèi)容及解讀：一是新的《實(shí)施細(xì)則》用《資源稅稅目稅率明細(xì)表》替代了《資源稅稅目稅額明細(xì)表》，同時，實(shí)施細(xì)則附列的《資源稅稅目稅率明細(xì)表》確認(rèn)了油氣資源稅適用5%的稅率；二是取消了舊《實(shí)施細(xì)則》第四條第二款“由省、自治區(qū)、直轄市人民政府決定征收或暫緩征收資源稅，并報財政部和國家稅務(wù)總局備案”的內(nèi)容，意味著省、自治區(qū)、直轄市人民政府已無權(quán)決定未列舉名稱的其它非金屬礦原礦和其他有色金屬礦原礦是否征收資源稅；三是將未列舉名稱的納稅人適用的稅率增加了參照“資源狀況、開采條件相近礦山的稅率標(biāo)準(zhǔn)，在浮動30%的幅度內(nèi)核定”的條件，更加便于操作。
（四）計稅依據(jù)
修改前：第五條納稅人不能準(zhǔn)確提供應(yīng)稅產(chǎn)品銷售數(shù)量或移送使用數(shù)量的，以應(yīng)稅產(chǎn)品的產(chǎn)量或主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的折算比換算成的數(shù)量為課稅數(shù)量。原油中的稠油、高凝油與稀油劃分不清或不易劃分的，一律按原油的數(shù)量課稅。
修改后：第九條納稅人不能準(zhǔn)確提供應(yīng)稅產(chǎn)品銷售數(shù)量的，以應(yīng)稅產(chǎn)品的產(chǎn)量或者主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的折算比換算成的數(shù)量為計征資源稅的銷售數(shù)量。
變動內(nèi)容及解讀：新《實(shí)施細(xì)則》取消了舊《實(shí)施細(xì)則》中“原油中的稠油、高凝油與稀油劃分不清或不易劃分的，一律按原油的數(shù)量課稅”的內(nèi)容，但新增了第十條，解決了應(yīng)稅和減免稅項目的計算和報送問題。
?。ㄎ澹┘{稅地點(diǎn)
修改前：第十條根據(jù)條例第十二條規(guī)定，納稅人應(yīng)納的資源稅應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅產(chǎn)品的開采或生產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納。具體實(shí)施時，跨省開采資源稅應(yīng)稅產(chǎn)品的單位，其下屬生產(chǎn)單位與核算單位不在同一省、自治區(qū)、直轄市的，對其開采的礦產(chǎn)品，一律在開采地納稅，其應(yīng)納稅款由獨(dú)立核算、自負(fù)盈虧的單位，按照開采地的實(shí)際銷售量（或者自用量）及適用的單位稅額計算劃撥。
修改后：第十五條跨省、自治區(qū)、直轄市開采或者生產(chǎn)資源稅應(yīng)稅產(chǎn)品的納稅人，其下屬生產(chǎn)單位與核算單位不在同一省、自治區(qū)、直轄市的，對其開采或者生產(chǎn)的應(yīng)稅產(chǎn)品，一律在開采地或者生產(chǎn)地納稅。實(shí)行從量計征的應(yīng)稅產(chǎn)品，其應(yīng)納稅款一律由獨(dú)立核算的單位按照每個開采地或者生產(chǎn)地的銷售量及適用稅率計算劃撥；實(shí)行從價計征的應(yīng)稅產(chǎn)品，其應(yīng)納稅款一律由獨(dú)立核算的單位按照每個開采地或者生產(chǎn)地的銷售量、單位銷售價格及適用稅率計算劃撥。
變動內(nèi)容及解讀：新《實(shí)施細(xì)則》增加了從價計征的內(nèi)容，并對條款中的表述方式進(jìn)行了修改，相比以前的規(guī)定更加具體，更具有可操作性。
?。?shí)施時間
修改前：第十三條：本細(xì)則自條例公布施行之日起實(shí)施。一九八四年九月二十八日財政部頒發(fā)的《中華人民共和國鹽稅條例（草案）實(shí)施細(xì)則》同時廢止。
修改后：第十六條：本細(xì)則自2011年11月1日起施行。
變動內(nèi)容及解讀：新《實(shí)施細(xì)則》直接明確了實(shí)施時間，并且與《中華人民共和國資源稅暫行條例》同時施行，增強(qiáng)了法律、法規(guī)的執(zhí)行力。
四、保留條款內(nèi)容
新實(shí)施細(xì)則：
第一條根據(jù)《中華人民共和國資源稅暫行條例》（以下簡稱條例），制定本細(xì)則。
第十一條條例第九條所稱資源稅納稅義務(wù)發(fā)生時間具體規(guī)定如下：
?。ㄒ唬┘{稅人銷售應(yīng)稅產(chǎn)品，其納稅義務(wù)發(fā)生時間是：
1.納稅人采取分期收款結(jié)算方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間，為銷售合同規(guī)定的收款日期的當(dāng)天；
2.納稅人采取預(yù)收貨款結(jié)算方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間，為發(fā)出應(yīng)稅產(chǎn)品的當(dāng)天；
3.納稅人采取其他結(jié)算方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。
（二）納稅人自產(chǎn)自用應(yīng)稅產(chǎn)品的納稅義務(wù)發(fā)生時間，為移送使用應(yīng)稅產(chǎn)品的當(dāng)天。
?。ㄈ┛劾U義務(wù)人代扣代繳稅款的納稅義務(wù)發(fā)生時間，為支付貨款的當(dāng)天。
第十二條條例第十一條所稱的扣繳義務(wù)人，是指獨(dú)立礦山、聯(lián)合企業(yè)及其他收購未稅礦產(chǎn)品的單位。
第十三條條例第十一條把收購未稅礦產(chǎn)品的單位規(guī)定為資源稅的扣繳義務(wù)人，是為了加強(qiáng)資源稅的征管。主要是適應(yīng)稅源小、零散、不定期開采、易漏稅等稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為不易控管、由扣繳義務(wù)人在收購時代扣代繳未稅礦產(chǎn)品資源稅為宜的情況。
第十四條扣繳義務(wù)人代扣代繳的資源稅，應(yīng)當(dāng)向收購地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納。