解讀財稅[2011]115號：資源綜合利用產(chǎn)品及勞務(wù)繼續(xù)享受增值稅優(yōu)惠政策

為深入貫徹節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境基本國策，大力發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)，加快資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會建設(shè)，近日財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整完善資源綜合利用產(chǎn)品及勞務(wù)增值稅政策的通知》（財稅[2011]115號，以下簡稱《通知》）下發(fā)，決定對農(nóng)林剩余物資源綜合利用產(chǎn)品繼續(xù)實行增值稅優(yōu)惠政策，同時增加部分資源綜合利用產(chǎn)品及勞務(wù)適用增值稅優(yōu)惠政策。為幫助資源綜合利用企業(yè)更好地執(zhí)行相關(guān)稅收政策，現(xiàn)解讀如下：
資源綜合利用產(chǎn)品及勞務(wù)增值稅優(yōu)惠擴(kuò)圍
《通知》規(guī)定，對銷售自產(chǎn)的以建（構(gòu)）筑廢物、煤矸石為原料生產(chǎn)的建筑砂石骨料免征增值稅，對垃圾處理、污泥處理處置勞務(wù)免征增值稅。
一是對企業(yè)以建（構(gòu)）筑廢物為原料生產(chǎn)的建筑砂石骨料免征增值稅?！锻ㄖ芬螅越ǎ?gòu)）筑廢物為原料生產(chǎn)的建筑砂石骨料應(yīng)符合《混凝土用再生粗骨料》（GB/T25177-2010）和《混凝土和砂漿用再生細(xì)骨料》（GB/T25176-2010）的技術(shù)要求，其銷售自產(chǎn)的以建（構(gòu)）筑廢物為原料生產(chǎn)的建筑砂石骨料免征增值稅。
根據(jù)《混凝土用再生粗骨料》（GB/T25177-2010）的術(shù)語和定義，混凝土用再生粗骨料是由建（構(gòu)）筑廢物中的混凝土、砂漿、石、磚瓦等加工而成，用于配制混凝土的、粒徑大于4.75mm的顆粒。根據(jù)《混凝土和砂漿用再生細(xì)骨料》（GB/T25176-2010）的術(shù)語和定義，混凝土和砂漿用再生細(xì)骨料是由建（構(gòu)）筑廢物中的混凝土、砂漿、石、磚等加工而成，用于配制混凝土和砂漿的粒徑不大于4.75mm的顆粒。《通知》明確，生產(chǎn)原料中建（構(gòu)）筑廢物必須符合上述規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，且比重不低于90%方可享受增值稅稅收優(yōu)惠。
二是對企業(yè)以煤矸石為原料生產(chǎn)的建筑砂石骨料免征增值稅。《通知》規(guī)定，以煤矸石為原料生產(chǎn)的建筑砂石骨料應(yīng)符合《建筑用砂》（GB/T14684-2001）和《建筑用卵石碎石》（GB/T14685-2001）的技術(shù)要求，其銷售自產(chǎn)的以煤矸石為原料生產(chǎn)的建筑砂石骨料免征增值稅。按照《通知》要求，生產(chǎn)原料中煤矸石的比重不低于90%。
三是對垃圾處理、污泥處理處置勞務(wù)免征增值稅。垃圾處理是指運用填埋、焚燒、綜合處理和回收利用等形式，對垃圾進(jìn)行減量化、資源化和無害化處理處置的業(yè)務(wù)；污泥處理處置是指對污水處理后產(chǎn)生的污泥進(jìn)行穩(wěn)定化、減量化和無害化處理處置的業(yè)務(wù)。對資源綜合利用勞務(wù)免征增值稅是《通知》的一大亮點。
資源綜合利用產(chǎn)品增值稅即征即退范圍擴(kuò)大
相對于《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于以農(nóng)林剩余物為原料的綜合利用產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財稅[2009]148號）、《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于以蔗渣為原料生產(chǎn)綜合利用產(chǎn)品增值稅政策的補充通知》（財稅[2010]114號）而言，《通知》規(guī)定的資源綜合利用范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。
一是《通知》第三條“對銷售下列自產(chǎn)貨物實行增值稅即征即退100%的政策”。包括：1、利用工業(yè)生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的余熱、余壓生產(chǎn)的電力或熱力。2、以餐廚垃圾、畜禽糞便、稻殼、花生殼、玉米芯、油茶殼、棉籽殼、三剩物、次小薪材、含油污水、有機(jī)廢水、污水處理后產(chǎn)生的污泥、油田采油過程中產(chǎn)生的油污泥（浮渣），包括利用上述資源發(fā)酵產(chǎn)生的沼氣為原料生產(chǎn)的電力、熱力、燃料。3、以污水處理后產(chǎn)生的污泥為原料生產(chǎn)的干化污泥、燃料。4、以廢棄的動物油、植物油為原料生產(chǎn)的飼料級混合油。5、以回收的廢礦物油為原料生產(chǎn)的潤滑油基礎(chǔ)油、汽油、柴油等工業(yè)油料。6、以油田采油過程中產(chǎn)生的油污泥（浮渣）為原料生產(chǎn)的乳化油調(diào)和劑及防水卷材輔料產(chǎn)品。7、以人發(fā)為原料生產(chǎn)的檔發(fā)。
《通知》同時規(guī)定了生產(chǎn)上述產(chǎn)品所用原料中資源利用的具體比例及其應(yīng)當(dāng)符合的技術(shù)要求。
二是《通知》第四條“對銷售下列自產(chǎn)貨物實行增值稅即征即退80%的政策”。即：“以三剩物、次小薪材和農(nóng)作物秸稈等3類農(nóng)林剩余物為原料生產(chǎn)的木（竹、秸稈）纖維板、木（竹、秸稈）刨花板，細(xì)木工板、活性炭、栲膠、水解酒精、炭棒；以沙柳為原料生產(chǎn)的箱板紙?！睂嵭性鲋刀惣凑骷赐?0%的政策。
與財稅[2009]148號文件規(guī)定的“對納稅人銷售的以三剩物、次小薪材、農(nóng)作物秸稈、蔗渣等4類農(nóng)林剩余物為原料自產(chǎn)的綜合利用產(chǎn)品（產(chǎn)品目錄見附件）由稅務(wù)機(jī)關(guān)實行增值稅即征即退辦法，具體退稅比例2009年為100%，2010年為80%”相比，《通知》對財稅[2009]148號所附“實行增值稅即征即退的綜合利用產(chǎn)品目錄”中的產(chǎn)品品目進(jìn)行了調(diào)整，將“蔗渣刨花板”、“以蔗渣為原料生產(chǎn)的紙張”調(diào)整到“即征即退50%的政策”范圍內(nèi)予以稅收優(yōu)惠。
三是《通知》第五條“對銷售下列自產(chǎn)貨物實行增值稅即征即退50%的政策”。包括：1、以蔗渣為原料生產(chǎn)的蔗渣漿、蔗渣刨花板及各類紙制品。2、以粉煤灰、煤矸石為原料生產(chǎn)的氧化鋁、活性硅酸鈣。3、利用污泥生產(chǎn)的污泥微生物蛋白。4、以煤矸石為原料生產(chǎn)的瓷絕緣子、煅燒高嶺土。5、以廢舊電池、廢感光材料、廢彩色顯影液、廢催化劑、廢燈泡（管）、電解廢棄物、電鍍廢棄物、廢線路板、樹脂廢棄物、煙塵灰、濕法泥、熔煉渣、河底淤泥、廢舊電機(jī)、報廢汽車為原料生產(chǎn)的金、銀、鈀、銠、銅、鉛、汞、錫、鉍、碲、銦、硒、鉑族金屬。6、以廢塑料、廢舊聚氯乙烯（PVC）制品、廢橡膠制品及廢鋁塑復(fù)合紙包裝材料為原料生產(chǎn)的汽油、柴油、廢塑料（橡膠）油、石油焦、碳黑、再生紙漿、鋁粉、汽車用改性再生專用料、摩托車用改性再生專用料、家電用改性再生專用料、管材用改性再生專用料、化纖用再生聚酯專用料（雜質(zhì)含量低于0.5㎎/g、水份含量低于1%）、瓶用再生聚對苯二甲酸乙二醇酯（PET）樹脂（乙醛質(zhì)量分?jǐn)?shù)小于等于1ug/g）及再生塑料制品。7、以廢棄天然纖維、化學(xué)纖維及其制品為原料生產(chǎn)的纖維紗及織布、無紡布、氈、粘合劑及再生聚酯產(chǎn)品。8、以廢舊石墨為原料生產(chǎn)的石墨異形件、石墨塊、石墨粉和石墨增碳劑。
對以蔗渣為原料生產(chǎn)的蔗渣漿、蔗渣刨花板及各類紙制品稅收優(yōu)惠，與原政策相比，《通知》規(guī)定以“蔗渣為原料生產(chǎn)的蔗渣漿”也可以享受增值稅即征即退50%的政策，同時將以蔗渣為原料生產(chǎn)的“蔗渣刨花板”及“各類紙制品”增值稅即征即退比例由原來的80%調(diào)整為現(xiàn)在的50%?！锻ㄖ吠瑫r也規(guī)定了生產(chǎn)上述產(chǎn)品所用原料中資源利用的具體比例及其應(yīng)當(dāng)符合的技術(shù)要求。
上述第五條中的第2到第8項產(chǎn)品品目，為此次《通知》明確優(yōu)惠的新增稅收優(yōu)惠項目。
“三剩物”、“次小薪材”、“農(nóng)作物秸稈”、“蔗渣”具體范圍不變，“煙塵灰”、“濕法泥”、“熔煉渣”的具體范圍明確
“三剩物”，是指采伐剩余物(指枝丫、樹梢、樹皮、樹葉、樹根及藤條、灌木等)、造材剩余物(指造材截頭)和加工剩余物(指板皮、板條、木竹截頭、鋸沫、碎單板、木芯、刨花、木塊、篾黃、邊角余料等)。
“次小薪材”，是指次加工材(指材質(zhì)低于針、闊葉樹加工用原木最低等級但具有一定利用價值的次加工原木，其中東北、內(nèi)蒙古地區(qū)按LY／T1505—1999標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，南方及其他地區(qū)按LY／T1369—1999標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行)、小徑材(指長度在2米以下或徑級8厘米以下的小原木條、松木桿、腳手桿、雜木桿、短原木等)和薪材。
“農(nóng)作物秸稈”，是指農(nóng)業(yè)生產(chǎn)過程中，收獲了糧食作物（指稻谷、小麥、玉米、薯類等）、油料作物（指油菜籽、花生、大豆、葵花籽、芝麻籽、胡麻籽等）、棉花、麻類、糖料、煙葉、藥材、蔬菜和水果等以后殘留的莖稈。
“蔗渣”，是指以甘蔗為原料的制糖生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的含纖維50%左右的固體廢棄物。
“煙塵灰”，是指金屬冶煉廠火法冶煉過程中，為保護(hù)環(huán)境經(jīng)除塵器（塔）收集的粉灰狀殘料物。
“濕法泥”，是指濕法冶煉生產(chǎn)排出的污泥，經(jīng)集中環(huán)保處置后產(chǎn)生的中和渣，且具有一定回收價值的污泥狀廢棄物。
“熔煉渣”，是指在鉛、錫、銅、鉍火法還原冶煉過程中，由于比重的差異，金屬成分因比重大沉底形成金屬錠，而比重較小的硅、鐵、鈣等化合物浮在金屬表層形成的廢渣。
稅收征管措施明確且更具可操作性
一是《通知》第七條明確，除第三條（一）項，即除利用工業(yè)生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的余熱、余壓生產(chǎn)的電力或熱力所用原料可用體積計算外，《通知》所稱綜合利用資源占生產(chǎn)原料的比重，一律以重量比例計算，不得以體積比例計算。
二是《通知》第八條強調(diào)納稅人生產(chǎn)資源綜合利用產(chǎn)品應(yīng)單獨核算綜合利用產(chǎn)品的銷售額。對增值稅一般納稅人強調(diào)應(yīng)單獨核算綜合利用產(chǎn)品的銷售額。但此次《通知》作了例外規(guī)定，對“一般納稅人同時生產(chǎn)增值稅應(yīng)稅產(chǎn)品和享受增值稅即征即退產(chǎn)品而存在無法劃分的進(jìn)項稅額時，按下列公式對無法劃分的進(jìn)項稅額進(jìn)行劃分：享受增值稅即征即退產(chǎn)品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項稅額=當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額×當(dāng)月享受增值稅即征即退產(chǎn)品的銷售額合計÷當(dāng)月無法劃分進(jìn)項稅額產(chǎn)品的銷售額合計”，這樣更具可操作性，在進(jìn)項稅額抵扣環(huán)節(jié)為納稅人提供了核算上的方便，因為在銷售環(huán)節(jié)強調(diào)準(zhǔn)確核算綜合利用產(chǎn)品的銷售額是切實可行的，資源綜合利用企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品并非單一，進(jìn)貨確實難以劃分原材料哪些用于生產(chǎn)資源綜合利用產(chǎn)品，哪些用于生產(chǎn)非資源綜合利用產(chǎn)品，因此，這次《通知》列出了劃分進(jìn)項稅額公式，從財務(wù)和稅收的核算上解決了企業(yè)難題。另外，對增值稅小規(guī)模納稅人要求應(yīng)單獨核算資源綜合利用產(chǎn)品的銷售額和應(yīng)納稅額。
《通知》特別強調(diào)，凡未單獨核算資源綜合利用產(chǎn)品的銷售額和應(yīng)納稅額的，不得享受本通知規(guī)定的退（免）稅政策。這一點對資源綜合利用企業(yè)務(wù)必要引起重視，稅務(wù)機(jī)關(guān)也應(yīng)當(dāng)及時提醒納稅人加強財務(wù)核算，準(zhǔn)確劃分征免稅項目收入，切實維護(hù)企業(yè)利益。
三是《通知》第九條明確的“申請享受本通知規(guī)定的資源綜合利用產(chǎn)品及勞務(wù)增值稅優(yōu)惠政策的納稅人，還應(yīng)符合下列條件”，即：1、已獲得經(jīng)法律規(guī)定的審批部門批準(zhǔn)同意；2、未因違反環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)受到刑事處罰或行政處罰；3、污水已接入污水處理設(shè)施且生產(chǎn)排放達(dá)到排放標(biāo)準(zhǔn)；4、資源綜合利用產(chǎn)品取得符合產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)要求及規(guī)定的生產(chǎn)工藝要求的檢測報告；5、報主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核備案。
四是《通知》第十條要求各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市稅務(wù)機(jī)關(guān)制定資源綜合利用產(chǎn)品及勞務(wù)增值稅退（免）稅管理辦法。
五是《通知》第十一條要求各級稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)采取嚴(yán)密措施加強對享受資源綜合利用增值稅優(yōu)惠政策企業(yè)的動態(tài)監(jiān)管。
資源綜合利用產(chǎn)品及勞務(wù)優(yōu)惠時間得以順延
《通知》第十三條明確了“本通知第四條、第五條第（一）項規(guī)定的政策自2011年1月1日起執(zhí)行；第一條、第二條、第三條和第五條其他款項規(guī)定的政策自2011年8月1日起執(zhí)行。”即：“以三剩物、次小薪材和農(nóng)作物秸稈等3類農(nóng)林剩余物為原料生產(chǎn)的木（竹、秸稈）纖維板、木（竹、秸稈）刨花板，細(xì)木工板、活性炭、栲膠、水解酒精、炭棒；以沙柳為原料生產(chǎn)的箱板紙”銷售實行增值稅即征即退80%的政策和“以蔗渣為原料生產(chǎn)的蔗渣漿、蔗渣刨花板及各類紙制品”銷售增值稅即征即退50%的政策自2011年1月1日起執(zhí)行，保持了原政策的延續(xù)，按照財稅[2009]148號及財稅[2010]114號兩個文件規(guī)定，上述享受資源綜合利用增值稅優(yōu)惠政策截止時間為2010年12月31日。
增值稅即征即政策發(fā)生新的變化
2011年11月14日，《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅即征即退優(yōu)惠政策管理措施有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第60號）下發(fā)，此次公告與原執(zhí)行的《關(guān)于增值稅即征即退實施先評估后退稅有關(guān)問題的通知》（國稅函[2009]432號）的最大區(qū)別就在于將原“對增值稅即征即退企業(yè)實施先評估后退稅”修改為“先退稅后評估”，并自2011年12月1日起執(zhí)行。新的規(guī)定加快了退稅進(jìn)度，優(yōu)化了納稅服務(wù)，提高了納稅人的資金使用效率，扶持了企業(yè)的發(fā)展。