勞務(wù)派遣用工：如何區(qū)分“工薪支出”和“福利費支出”
今年4月，國家稅務(wù)總局印發(fā)了《關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第15號），明確了八項稅企關(guān)注的企業(yè)所得稅處理事項。其中，“關(guān)于季節(jié)工、臨時工等費用稅前扣除問題”作為公告的第一個問題，備受關(guān)注。
筆者認為，這個問題涉及用人單位（勞務(wù)派遣單位）、用工單位（接受勞務(wù)派遣單位）、勞動者三方主體，可從會計準則、勞動合同、企業(yè)所得稅政策三個角度來把握。有關(guān)會計準則方面，《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》應(yīng)用指南定義：職工包括勞務(wù)用工合同人員。因此，用工單位支付給用人單位的費用以及直接支付給勞動者的相關(guān)支出在會計核算上計入“職工薪酬”?！镀髽I(yè)會計準則第9號——職工薪酬》第二條和《小企業(yè)會計準則》第四十九條的相關(guān)規(guī)定，職工薪酬包括：1.職工工資、獎金、津貼和補貼。2.職工福利費。3.醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費。4.住房公積金。5.工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費。6.非貨幣性福利。7.因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償。8.其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。
《財政部關(guān)于企業(yè)加強職工福利費財務(wù)管理的通知》（財企〔2009〕242號）規(guī)定，職工福利費主要包括：1.為職工衛(wèi)生保健、生活等發(fā)放或支付的各項現(xiàn)金補貼和非貨幣性福利。2.企業(yè)尚未分離的內(nèi)設(shè)集體福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費用。3.職工困難補助，或者企業(yè)統(tǒng)籌建立和管理的專門用于幫助、救濟困難職工的基金支出。4.其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、職工異地安家費、獨生子女費、探親假路費等。
勞動合同法明確，被派遣勞動者取得勞動報酬，以用人單位為主，用工單位為輔。勞務(wù)派遣工的“工資薪金”主要由用人單位發(fā)放，只有“加班費、績效獎金”由用工單位發(fā)放。用工單位還需向勞務(wù)派遣工提供“與工作崗位相關(guān)的福利待遇”。
企業(yè)所得稅相關(guān)政策明確，勞務(wù)派遣用工報酬應(yīng)區(qū)分“工薪支出”和“福利費支出”?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。從稅收角度來看，“工資薪金”與企業(yè)會計準則“職工薪酬”的第一項“職工工資、獎金、津貼和補貼”基本一致。
綜合以上會計準則、勞動合同、稅收政策的規(guī)定，筆者建議用工單位就勞務(wù)派遣用工的“工資薪金支出”，應(yīng)把握以下原則：1.用工單位支付給用人單位的費用以及直接支付給被派遣勞動者的相關(guān)支出在會計核算上計入“職工薪酬”。2.由于勞務(wù)派遣由用人單位與勞動者簽訂勞動合同，用工單位與用人單位簽訂勞務(wù)派遣協(xié)議。因此，用工單位直接支付給用人單位的費用，在會計上雖然計入“職工薪酬”，但是不得計入用工單位稅收口徑的“工資薪金”。3.用工單位可以將直接發(fā)放給勞務(wù)派遣工的“加班費、績效獎金”作為稅收口徑的“工資薪金”，計入工資薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。
“職工福利費”的范圍，財企〔2009〕242號文件與《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）的界定基本一致。但在稅收處理上，用工單位與勞務(wù)派遣工相關(guān)的職工福利費，應(yīng)區(qū)分下列情況：1.企業(yè)將勞務(wù)派遣工安排在企業(yè)內(nèi)設(shè)福利部門工作的，支付給用人單位的費用以及直接發(fā)放給勞務(wù)派遣工的“加班費、績效獎金”等，計入“職工福利費”。2.企業(yè)將勞務(wù)派遣工安排在生產(chǎn)經(jīng)營部門工作的，發(fā)放給勞務(wù)派遣工的衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等各項補貼和非貨幣性福利，計入“職工福利費”。