一人公司與個人獨(dú)資企業(yè)：所得稅處理有差異

自然人王某擬在2013年個人全資投資設(shè)立一家企業(yè)，財務(wù)人員李某在代為辦理企業(yè)營業(yè)執(zhí)照時，知悉可以采用“一人有限公司”或“個人獨(dú)資”兩種組織形式，便詢問筆者這兩種組織形式下如何繳稅，相關(guān)的政策有何差異等。

個人獨(dú)資企業(yè)，是投資人按照個人獨(dú)資企業(yè)法投資設(shè)立，投資人對企業(yè)債務(wù)承擔(dān)無限責(zé)任；一人有限公司，是按照公司法成立的，投資人以出資額對公司承擔(dān)有限責(zé)任。企業(yè)所得稅法第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人，依照企業(yè)所得稅法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用企業(yè)所得稅法。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第一條所稱個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)，指依照中國法律、行政法規(guī)成立的個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)。依據(jù)《國務(wù)院關(guān)于個人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)征收所得稅問題的通知》（國發(fā)〔2000〕16號 ）規(guī)定，對個人獨(dú)資企業(yè)投資者的生產(chǎn)經(jīng)營所得，征收個人所得稅。因此，兩種組織形式下所得稅征收有差別，對一人有限公司征收企業(yè)所得稅，而對個人獨(dú)資企業(yè)征收個人所得稅。

繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)適用的稅收政策，主要是企業(yè)所得稅法、企業(yè)所得稅法實(shí)施條例以及新企業(yè)所得稅法實(shí)施以來陸續(xù)發(fā)布的企業(yè)所得稅政策，企業(yè)適用25%的比例稅率；而繳納個人所得稅的企業(yè)適用的稅收政策主要包括《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈關(guān)于個人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定〉的通知》（財稅〔2000〕91號）、《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個體工商戶、個人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)個人所得稅稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)問題的通知》（財稅〔2008〕65號）、《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個體工商戶業(yè)主、個人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)自然人投資者個人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的通知》（財稅〔2011〕62號）等，企業(yè)適用5%~35%的5級超額累進(jìn)稅率。筆者整理了日常工作中經(jīng)常碰到及容易混淆的政策，分析如下。

基本相同的所得稅處理

（1）工會經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)支出：分別在工資、薪金總額2%、14%、2.5%的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)據(jù)實(shí)扣除。

（2）廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)用支出：不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，可據(jù)實(shí)扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

（3）業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出：按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。

（4）不得扣除支出：分配給投資者的股息、紅利；罰金、罰款和被沒收財物的損失；稅收滯納金；贊助支出以及超過允許扣除的公益、救濟(jì)性的捐贈，以及非公益、救濟(jì)性捐贈；與取得收入無關(guān)的其他支出等。

（5）企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損：準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過5年。

有差異的所得稅處理

（1）匯算清繳期限：有限公司企業(yè)年度終了后5個月內(nèi)匯算清繳；個人獨(dú)資企業(yè)在年度終了后3個月內(nèi)匯算清繳。

（2）工資支出：有限公司企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出（包括法定代表人或投資者本人），準(zhǔn)予扣除；個人獨(dú)資企業(yè)向其從業(yè)人員實(shí)際支付的合理的工資、薪金支出，允許在稅前據(jù)實(shí)扣除，投資者本人的工資不得在稅前扣除，但投資者本人的費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)確定為42000元/年（3500元/月）稅前扣除。

（3）折舊：固定資產(chǎn)計算折舊最低年限二者一致的，①房屋、建筑為20年；②機(jī)器、機(jī)械類生產(chǎn)設(shè)為10年；③與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等為5年。最低年限不一致的，有限公司企業(yè)①飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具為4年；②電子設(shè)備為3年，而個人獨(dú)資企業(yè)前述兩類固定資產(chǎn)均為5年。有限公司的固定資產(chǎn)計提折舊一般按照直線法計算；個人獨(dú)資企業(yè)固定資產(chǎn)計提折舊可按平均年限法和工作量法計算。

（4）公益性捐贈：有限公司企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除；個人獨(dú)資企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過其應(yīng)納稅所得額30%的部分可以據(jù)實(shí)扣除。

（5）資產(chǎn)損失：有限公司企業(yè)發(fā)生資產(chǎn)損失，適用《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告〔2011〕第25號）的規(guī)定，發(fā)生損失不用經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)，直接采用清單申報或?qū)ｍ?xiàng)申報扣除；個人獨(dú)資企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，如與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的無法收回的賬款、固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)盤虧及毀損凈損失等，在報經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除。

（6）開辦費(fèi)：有限公司企業(yè)發(fā)生的開辦費(fèi)支出，可以在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以采用自支出發(fā)生月份的次月起不低于3年分期攤銷；個人獨(dú)資企業(yè)發(fā)生的開辦費(fèi)支出，自開始生產(chǎn)經(jīng)營之日起于不短于5年的期限分期均額扣除。

（7）股息、紅利：有限公司投資于居民企業(yè)分回的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，符合條件的作為企業(yè)的免稅收入，不繳納企業(yè)所得稅；個人獨(dú)資企業(yè)對外投資分回的股息、紅利，不并入企業(yè)的收入，而單獨(dú)作為投資者個人取得的股息、紅利所得，按“利息、股息、紅利所得”應(yīng)稅項(xiàng)目計算繳納個人所得稅。

（8）稅收優(yōu)惠：個人獨(dú)資企業(yè)投資者取得種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、飼養(yǎng)業(yè)、捕撈業(yè)“四業(yè)”所得暫不征收個人所得稅。有限公司可以享受的稅收優(yōu)惠政策較多，如企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅；符合小型微利企業(yè)條件，減按20%的稅率征收所得稅；符合高新技術(shù)企業(yè)條件，減按15％的稅率征收所得稅；應(yīng)納稅所得額可以加計扣除支出等。

案例

某生產(chǎn)企業(yè)2012年度發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)如下：（1）取得產(chǎn)品銷售收入400萬元；（2）發(fā)生產(chǎn)品銷售成本260萬元；（3）發(fā)生銷售費(fèi)用70萬元（其中廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)64萬元）；發(fā)生管理費(fèi)用40萬元（其中業(yè)務(wù)招待費(fèi)3萬元）；財務(wù)費(fèi)用6萬元；（4）銷售稅費(fèi)4萬元；（5）營業(yè)外收入8萬元，營業(yè)外支出10萬元（含通過公益性社會團(tuán)體捐贈支出5萬元，支付稅收滯納金2萬元）；（6）對外投資取得投資收益8萬元；（7）計入成本、費(fèi)用中的實(shí)發(fā)工資總額60萬元（其中投資者工資6萬元），發(fā)生職工福利費(fèi)11萬元，發(fā)生職工教育經(jīng)費(fèi)2萬元；（8）5月20日購買小貨車一輛支出6萬元，已計入固定資產(chǎn)，假定不考慮殘值，已進(jìn)入成本的折舊費(fèi)用為6÷4÷12×7＝0.875（萬元）；（9）會計利潤總額為（400－260－70－40－6－4＋8－10＋8）＝26（萬元）。

第一種情況：假如企業(yè)為一人有限公司，應(yīng)繳企業(yè)所得稅計算如下：

（1）廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)應(yīng)調(diào)增所得額＝64－400×15%＝4（萬元）。

（2）業(yè)務(wù)招待費(fèi)調(diào)增：按實(shí)際發(fā)生的60%的比例計算可稅前扣除的限額為3×60%＝1.8（萬元）；按收入5‰的比例計算扣除限額為400×0.5%＝2（萬元），應(yīng)調(diào)增所得額＝3－1.8＝1.2（萬元）。

（3）捐贈應(yīng)調(diào)增所得額＝5－26×12%＝1.88（萬元）。

（4）稅收滯納金2萬元應(yīng)調(diào)增所得額。

（5）福利費(fèi)應(yīng)調(diào)增所得額＝11－60×14%＝2.6（萬元）。

（6）職工教育經(jīng)費(fèi)應(yīng)調(diào)增所得額＝2－60×2.5%＝0.5（萬元）。

（7）投資收益8萬元應(yīng)調(diào)減所得額。

（8）應(yīng)納稅所得額＝26＋4＋1.2＋1.88＋2＋2.6＋0.5－8＝30.18（萬元）。

（9）應(yīng)繳企業(yè)所得稅＝30.18×25%＝7.545（萬元）。

第二種情況：假如企業(yè)為個人獨(dú)資企業(yè)，應(yīng)繳個人所得稅計算如下：

（1）廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)應(yīng)調(diào)增所得額4萬元。

（2）業(yè)務(wù)招待費(fèi)調(diào)增1.2元。

（3）稅收滯納金2萬元應(yīng)調(diào)增所得額。

（4）投資者工資6萬元應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，投資者費(fèi)用扣除額4.2萬元應(yīng)調(diào)減所得額。

（5）福利費(fèi)應(yīng)調(diào)增所得額＝11－（60－6）×14%＝3.44（萬元）。

（6）職工教育經(jīng)費(fèi)應(yīng)調(diào)增所得額＝2－（60－6）×2.5%＝0.65（萬元）。

（7）分回投資收益8萬元不并入所得額應(yīng)調(diào)減，單獨(dú)按“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計算繳納個人所得稅＝8×20%＝1.6（萬元）。

（8）折舊應(yīng)調(diào)增所得額＝0.875－6÷5÷12×7＝0.175（萬元）。

（9）應(yīng)納稅所得額＝26＋4＋1.2＋2＋6－4.2＋3.44＋0.65－8＋0.175＋5＝36.265（萬元）。

（10）公益性捐贈扣除限額＝36.265×30%＝10.88（萬元），實(shí)際捐贈金額5萬元小于扣除限額，可按實(shí)際捐贈額5萬元扣除。

（11）應(yīng)繳個人所得稅＝（36.265－5）×35%－1.475＋1.6＝11.068（萬元）。