“營改增”后銷售已用固定資產(chǎn)如何納稅

案例

宏倉物流公司是一家從事貨物運(yùn)輸、倉儲裝卸服務(wù)的企業(yè)，該公司所在的地區(qū)于2012年10月開始實(shí)行“營改增”試點(diǎn)，該公司也隨即申請成為了增值稅一般納稅人。該公司在2013年3月分別以6萬元和1萬元的價(jià)格賣出1輛貨運(yùn)汽車和1臺簡易裝卸設(shè)備，賬面體現(xiàn)該輛貨運(yùn)汽車是2011年2月以13萬元購進(jìn)，該臺簡易裝卸設(shè)備是公司2012年11月購進(jìn)1.2萬元材料后自制而成，均已計(jì)提折舊。

對于上述兩筆業(yè)務(wù)該如何繳納增值稅，公司內(nèi)部產(chǎn)生了幾種不同的意見：

第一種意見認(rèn)為：應(yīng)按照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕9號）關(guān)于銷售舊貨繳納增值稅的規(guī)定處理。

第二種意見認(rèn)為：該公司銷售的上述固定資產(chǎn)，均是2009年以后購進(jìn)或自制，應(yīng)按照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕170號）關(guān)于銷售已使用過的固定資產(chǎn)的規(guī)定，按銷售貨物適用的稅率17%繳納增值稅。

第三種意見認(rèn)為：應(yīng)按所售物品原來的增值稅適用稅率征稅。貨運(yùn)汽車原用于交通運(yùn)輸，銷售使用過的貨運(yùn)汽車適用11%增值稅稅率；簡易裝卸設(shè)備原用于物流輔助服務(wù)，屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)，銷售使用過的裝卸設(shè)備應(yīng)適用6%的增值稅稅率。

分析

第一種意見對銷售行為的定性不正確。雖然從常理說，所謂“舊”是相對于“新”而言，一樣物品經(jīng)過使用或一定時間的放置即為“舊”，納稅人已使用過的固定資產(chǎn)，在物理屬性上屬于舊貨。但在稅收征管中，舊貨的概念并不同于日常所說的舊貨。財(cái)稅〔2009〕9號文件第二條第（二）項(xiàng)規(guī)定，納稅人銷售舊貨，按照簡易辦法依照4%征收率減半征收增值稅。所稱舊貨，是指進(jìn)入二次流通的具有部分使用價(jià)值的貨物(含舊汽車、舊摩托車和舊游艇)，但不包括自己使用過的物品。

財(cái)稅〔2009〕9號文件已明確規(guī)定，增值稅中所稱舊貨，不包括自己使用過的物品，因此，該文件中對銷售舊貨的繳稅規(guī)定，只適用于銷售他人使用過的貨物，即舊貨（二手貨）市場進(jìn)行的舊貨交易等。納稅人銷售自己使用過的動產(chǎn)類貨物，不屬于銷售舊貨行為，自然也就不適用銷售舊貨的稅收規(guī)定。

第二種意見對銷售行為的定性正確，但是適用稅率有誤。案例中，該單位出售的汽車和設(shè)備都已計(jì)提過折舊，符合財(cái)稅〔2008〕170號文件第四條第二款關(guān)于“已使用過的固定資產(chǎn)是指納稅人根據(jù)財(cái)務(wù)會計(jì)制度已經(jīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)”的界定。但由于該文件是在“營改增”以前發(fā)布的，因而第四條第二款第（一）項(xiàng)關(guān)于“銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅”的規(guī)定只適用于原增值稅納稅人，而不適用于參加“營改增”試點(diǎn)的納稅人。

第三種意見同樣是適用稅率有誤。納稅人銷售已使用過的固定資產(chǎn)，即使符合財(cái)稅〔2008〕170號文件第二款第（一）項(xiàng)關(guān)于“2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制”的時間規(guī)定，但該法條所稱“按照適用稅率”，是指該貨物類固定資產(chǎn)本身所適用的增值稅稅率，而非該固定資產(chǎn)用于生產(chǎn)經(jīng)營項(xiàng)目時該項(xiàng)目所適用的稅率。

因此，筆者認(rèn)為上述三種意見均不正確。對參加“營改增”試點(diǎn)的增值稅一般納稅人，銷售已使用過的固定資產(chǎn)，應(yīng)適用“營改增”試點(diǎn)的相關(guān)規(guī)定，即依照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)若干稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2011〕133號）第一條和《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在北京等8省市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2012〕71號）第一條規(guī)定，分兩種情況處理：所銷售的已使用過的固定資產(chǎn)，在本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日（含）以后購進(jìn)或自制的，按照適用稅率征收增值稅；在本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅。

據(jù)此，宏倉物流公司參加“營改增”試點(diǎn)后銷售已使用過的固定資產(chǎn)，應(yīng)繳增值稅的計(jì)算如下：

1.銷售試點(diǎn)實(shí)施之日前購買的貨運(yùn)汽車，應(yīng)按照4%征收率減半征收增值稅：60000÷（1＋4%）×4%÷2＝1153.85（元）。

2.銷售試點(diǎn)實(shí)施之日后自制的簡易裝卸設(shè)備，應(yīng)按照17%的稅率繳納增值稅：10000÷（1＋17%）×17%＝1452.99（元）。