財稅[2009]157號：關(guān)注個人住房轉(zhuǎn)讓的營業(yè)稅政策操作關(guān)鍵點
???? 2009年12月9日國務(wù)院常務(wù)會議決定，個人住房轉(zhuǎn)讓營業(yè)稅征免時限由2年恢復到5年，其他住房消費政策繼續(xù)實施。12月22日，財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于調(diào)整個人住房轉(zhuǎn)讓營業(yè)稅政策的通知》（財稅[2009]157號）執(zhí)行國務(wù)院會議的決定。這是金融危機以來高層對于近期市場投機過剩表示擔憂，而采取的一項稅收措施。筆者回顧了2009年個人住房轉(zhuǎn)讓的營業(yè)稅政策，指出此次政策調(diào)整應(yīng)注意的關(guān)鍵點，并以案例的形式分析了政策變化對納稅人稅負的影響，最后提醒納稅人應(yīng)注意的風險，以供納稅人參考。
2009年個人住房轉(zhuǎn)讓營業(yè)稅政策回顧
去年年末，為了刺激樓市需求，國務(wù)院研究部署促進房地產(chǎn)市場健康發(fā)展的政策措施。對住房轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)營業(yè)稅暫定一年實行減免政策。2008年12月29日，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于個人住房轉(zhuǎn)讓營業(yè)稅政策的通知》（財稅[2008]174號，以下簡稱新政策），明確了個人住房轉(zhuǎn)讓營業(yè)稅優(yōu)惠政策的執(zhí)行細則。
自2009年1月1日至12月31日，個人將購買不足2年的非普通住房對外銷售的，全額征收營業(yè)稅；個人將購買超過2年（含2年）的非普通住房或者不足2年的普通住房對外銷售的，按照其銷售收入減去購買房屋的價款后的差額征收營業(yè)稅；個人將購買超過2年（含2年）的普通住房對外銷售的，免征營業(yè)稅。
因此，個人轉(zhuǎn)讓住房營業(yè)稅政策處理，一是要注意區(qū)分住房是普通住房還是非普通住房，因為兩者的政策待遇明顯不同；二是普通住房不足2年就可以享受差額征稅待遇。
因此，此次人住房轉(zhuǎn)讓營業(yè)稅征免時限由2年恢復到5年，在其他條件不變的情況下，關(guān)鍵仍要注意以上兩個條件，只是2年變?yōu)?年的變化，對納稅人影響之處，就是轉(zhuǎn)讓超過2年不滿5年的個人住房。
注意納稅操作的關(guān)鍵點
1、普通住房與非普通住房的標準
根據(jù)《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門關(guān)于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的通知》（國辦發(fā)[2005]26號）規(guī)定，享受優(yōu)惠政策的住房原則上應(yīng)同時滿足以下條件：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120平方米以下、實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。各省、自治區(qū)、直轄市要根據(jù)實際情況，制定本地區(qū)享受優(yōu)惠政策普通住房的具體標準。允許單套建筑面積和價格標準適當浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標準的20%。因此，不同地區(qū)普通住房與非普通住房各地都有自己的標準，納稅人應(yīng)關(guān)注本地的具體標準。
2、辦理免稅的具體程序
《國稅發(fā)[2005]89號》規(guī)定：納稅人應(yīng)持該住房的坐落、容積率、房屋面積、成交價格等證明材料及地方稅務(wù)部門要求的其他材料，向地方稅務(wù)部門申請辦理免征營業(yè)稅手續(xù)。地方稅務(wù)部門應(yīng)根據(jù)當?shù)毓嫉钠胀ㄗ》繕藴?，利用房地產(chǎn)管理部門和規(guī)劃管理部門提供的相關(guān)信息，對納稅人申請免稅的有關(guān)材料進行審核，凡符合規(guī)定條件的，給予免征營業(yè)稅；住房對外銷售不能提供屬于普通住房的證明材料或經(jīng)審核不符合規(guī)定條件的，一律按非普通住房的有關(guān)營業(yè)稅政策征收營業(yè)稅。因此，納稅人辦理免稅手續(xù)一定要準備全相應(yīng)資料。
3、購買房屋的時間
《國稅發(fā)[2005]89號》規(guī)定個人購買住房以取得的房屋產(chǎn)權(quán)證或契稅完稅證明上注明的時間作為其購買房屋的時間，《國稅發(fā)[2005]172號》對購買房屋的時間認定問題進行了進一步明確為契稅完稅證明上注明的填發(fā)日期。納稅人申報時，同時出具房屋產(chǎn)權(quán)證和契稅完稅證明且二者所注明的時間不一致的，按照孰先的原則確定購買房屋的時間。因此，年限的確定就是上述時點至出售日的時間間隔，而非房屋年齡。
4、開具發(fā)票
《國稅發(fā)[2005]89號》規(guī)定：個人對外銷售住房，應(yīng)持依法取得的房屋權(quán)屬證書，并到地方稅務(wù)部門申請開具發(fā)票。
5、差額征稅扣除憑證
財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）規(guī)定，單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額。因此，差額征稅扣除項目僅是購置或受讓原價的原價，相關(guān)費用和稅金均不能作為扣除項目。國稅發(fā)[2005]89號規(guī)定，在向地方稅務(wù)部門申請按其售房收入減去購買房屋價款后的差額繳納營業(yè)稅時，需提供購買房屋時取得的稅務(wù)部門監(jiān)制的發(fā)票作為差額征稅的扣除憑證。因此，納稅人差額征稅扣除項目要有充分的依據(jù)。
6、非購買形式取得住房行為
國稅發(fā)[2005]172號規(guī)定，個人將通過受贈、繼承、離婚財產(chǎn)分割等非購買形式取得的住房對外銷售的行為，其購買時間按發(fā)生受贈、繼承、離婚財產(chǎn)分割行為前的購買時間確定。個人需持其通過受贈、繼承、離婚財產(chǎn)分割等非購買形式取得住房的合法、有效法律證明文書，到地方稅務(wù)部門辦理相關(guān)手續(xù)。根據(jù)國家房改政策購買的公有住房，以購買合同的生效時間、房款收據(jù)的開具日期或房屋產(chǎn)權(quán)證上注明的時間，按照孰先的原則確定購買房屋的時間。
案例解析
2006年11月，張先生購買了杭州城區(qū)一套建筑年代2003年、容積率2、面積為150平方米的二手商品房，單價為12000元，成交價180萬元。目前該房價市值已升至350萬，在2009年底與2010年初，張先生轉(zhuǎn)讓該住房的營業(yè)稅稅負有什么變化呢？
假設(shè)張先生在2009年底按市價轉(zhuǎn)讓該住房，由于該房產(chǎn)面積超過了140平方米，屬于非普通住宅，同時該房產(chǎn)已經(jīng)滿兩年，符合2009年的按照售房價與購房價的差額繳納營業(yè)稅的優(yōu)惠政策，應(yīng)繳納營業(yè)稅為：（350－180）×5%=8.5萬元。
如果該住房為普通住房，則符合個人將購買超過2年（含2年）的普通住房對外銷售的，免征營業(yè)稅的優(yōu)惠政策，應(yīng)繳營業(yè)稅為零。
假設(shè)張先生在2010年轉(zhuǎn)讓該住房，由于2010年開始征免時限由2年恢復到5年，不滿足非普通住房按照售房價與購房價的差額繳納營業(yè)稅的優(yōu)惠政策，應(yīng)按轉(zhuǎn)讓價全額繳納營業(yè)稅，應(yīng)繳納營業(yè)稅為：350×5%=17.5萬元，稅負增加9萬元。
同理，如果該住房為普通住房，符合2009年的按照售房價與購房價的差額繳納營業(yè)稅的優(yōu)惠政策，應(yīng)繳納營業(yè)稅為：（350－180）×5%=8.5萬元，稅負增加8.5萬元。
因此，理論上征免時限由2年恢復到5年，將增加買房者的稅負，打擊賣房人的出售信心，尤其是購房年限在3至5年間的二手商品房交易。從短期看，營業(yè)稅征免時限的收緊，將會有效抑制投資及投機型購房的需求，從而達到抑制二手房價的過快上漲，但是長期來看賣房人會推遲出售時間，或是將稅費轉(zhuǎn)嫁到買房人身上，在買方市場的情況下，最終反映到二手房市場上就是可售房源減少，購房成本增加，或是房價還將繼續(xù)上漲。
陰陽合同，注意風險
征免時限由2年恢復到5年，又將增強納稅人簽訂陰陽合同的動機，交易時簽兩份合同，一份標注實際成交價，另一份則做低合同價以逃稅。如上例中，假如在2010年轉(zhuǎn)讓，為逃避營業(yè)稅，將房產(chǎn)的合同價做低，合同價做到200萬，則就大大降低了營業(yè)稅額。
筆者提醒納稅人，陰陽合同存在的風險是顯而易見的，第一，存在交易上的風險，一旦買房者“翻臉不認賬”，不按實際價格履行時，就可能引起不必要的麻煩和糾紛；第二，存在稅務(wù)上的風險。新《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第七條規(guī)定：納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的價格明顯偏低并無正當理由的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其營業(yè)額。一旦被發(fā)現(xiàn)，不僅需要補交稅款和滯納金，還會被處以罰款。